Czy instalacje w budynkach są opodatkowane podatkiem od nieruchomości

Trybunał Konstytucyjny (TK) wypowiadając się w treści wyroku z 13 grudnia 2017 r. (SK 48/15), w przedmiocie prawno-podatkowej kwalifikacji obiektów budowlanych jako budynków albo budowli, nie wyeliminował obecnych wciąż w praktyce sądowej wątpliwości w tym zakresie. W konsekwencji istnieją dwie linie orzecznicze prezentowane przez sądownictwo administracyjne, które są względem siebie sprzeczne z uwagi na akceptację bądź odrzucanie stanowiska wyrażonego przez TK we wskazanym wyroku.

Czytaj też:

Podatek od nieruchomości za instalacje wewnątrz budynku

Czy sieci techniczne są obciążone podatkiem od nieruchomości

NSA akceptuje stanowisko Trybunału

Orzeczeniem reprezentującym linię orzeczniczą, która w pełni akceptuje wyrok TK, jest prawomocny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 lutego 2019 r. (II FSK 692/17). NSA stwierdza w nim, że nie można uznać za budowlę obiektu budowlanego spełniającego ustawowe kryteria niezbędne do jego kwalifikacji jako budynku, tj. ściany, dach, fundamenty oraz trwałe związanie z gruntem (art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). NSA aprobuje tym samym pogląd wyrażony przez TK, zgodnie z którym odmienna wykładnia ww. przepisu byłaby niezgodna z logiką oraz – przede wszystkim – z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, wyprowadzaną z treści Konstytucji RP.

W związku z tym NSA stwierdził, że sposób wypełnienia oraz użytkowania budynku nie jest i nie powinien stanowić kryterium zmiany kwalifikacji prawnopodatkowej obiektu budowlanego z budynku na budowlę (rekwalifikacji). Tym samym, obiekt budowlany spełniający kryteria bycia budynkiem, powinien być opodatkowany podatkiem od nieruchomości jako budynek, czyli od jego powierzchni użytkowej.

Części składowe

Jednocześnie, częścią składową tego budynku będą wszelkie instalacje i urządzenia techniczne zapewniające możliwość użytkowania budynku zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 3 pkt 1 lit. a ustawy – Prawo budowlane).

W wyroku tym NSA nie zgodził się z sądem I instancji co do konieczności opodatkowania podatkiem od nieruchomości zarówno budynku, jak i sieci technologicznych (urządzeń technicznych) zlokalizowanych wewnątrz tego budynku. Zdaniem NSA nie ma takiej regulacji prawnej, która dawałaby prawo do opodatkowania odrębnie budynku i odrębnie znajdujących się w nim sieci technologicznych.

Czy wyrok TK jest nieskuteczny

Gdy przeanalizuje się wyroki wydawane przez sądy administracyjne, można zauważyć, że sądy te często pomijają w swojej wykładni wyrok TK. W praktyce orzeczniczej pojawiają się przypadki, gdy jako prawidłowe uznaje się opodatkowanie obiektu posiadającego wszystkie cechy konstrukcyjne budynku jako budowli, z uwagi na znajdujące się w nim instalacje czy urządzenia techniczne. Sądy administracyjne wskazują także niekiedy na konieczność odrębnego opodatkowania instalacji znajdujących się wewnątrz budynku. Jako przykład nieakceptującej wskazanego wyroku TK linii orzeczniczej należy wskazać wyrok WSA w Gliwicach z 20 lipca 2010 r. (I SA/Gl 424/10) oraz WSA w Poznaniu z 2 lutego 2017 r. (I SA/Po 316/16).

Jednym z negatywnych wyroków wydanych po orzeczeniu TK jest wyrok WSA w Gdańsku z 8 maja 2019 r. (I SA/Gd 326/19), gdzie sąd ten stwierdza m.in., że ustawodawca nie rozróżnia dla potrzeb opodatkowania miejsca usytuowania budowli, dlatego też możliwe jest opodatkowanie jako budowli urządzeń budowlanych oraz obiektów budowlanych usytuowanych w budynkach. Co istotne, zarówno orzeczenie WSA w Gdańsku, jak i wskazany powyżej wyrok WSA w Poznaniu, są orzeczeniami nieprawomocnymi, dlatego nie można wykluczyć, że zostaną one uchylone w ramach kontroli instancyjnej.

Wskazane orzeczenia są sprzeczne z poglądami wyrażonymi przez NSA w wyroku z 26 lutego 2019 r. Wyrok ten powinien więc stać się silnym argumentem w rękach podatników, którzy często latami spierają się o pozornie oczywiste kwestie. Przyglądając się ukształtowanym po 13 grudnia 2017 r. na podstawie wyroku TK poglądom wypracowanym przez sądy administracyjne nie można jednak mieć pewności, że omawiany wyrok NSA rzeczywiście pozwoli na zakończenie sporu w kwestii opodatkowania instalacji położonych wewnątrz budynku i zapewniających możliwość użytkowania budynku zgodnie z jego przeznaczeniem.

Kontener z urządzeniami energetycznymi

Jako przykład obiektu, który na podstawie prawnopodatkowej wykładni organów podatkowych oraz sądu I instancji uznany został za budowlę, mimo iż posiadał wszystkie cechy konstrukcyjne kwalifikujące go do opodatkowania jako budynek, można wskazać kontener wraz z fundamentem, którego wnętrze wypełniono urządzeniami energetycznymi. Co istotne, urządzenia energetyczne także zostały uznane za podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Taki pogląd został jednak uznany za nieprawidłowy w treści wyroku NSA z 5 grudnia 2018 r. (II FSK 3033/16).

Wzmocnione części fundamentów

W praktyce orzeczniczej pojawiają się jednak jeszcze bardziej nieracjonalne przypadki rekwalifikacji budynków. Sądy administracyjne wskazują niejednokrotnie na konieczność opodatkowania podatkiem od nieruchomości odrębnie od budynku przykładowo instalacji wodnych czy elektrycznych, znajdujących się wewnątrz budynku i zapewniających możliwość wykorzystywania tego budynku zgodnie z jego przeznaczeniem, a także wzmocnionych w celach produkcyjnych części fundamentu budynku. Co istotne, w przeciwieństwie do instalacji, wzmocnionych części fundamentu nie sposób nawet wyodrębnić od samego budynku, gdyż stanowią one, jako element fundamentu, jego integralną część, a tym samym nierozłączny element konstrukcyjny budynku.

Podstawa prawna:

art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. DzU z 2018 r., poz. 1445 ze zm.)

art. 3 pkt 1 lit. a ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (tekst jedn. DzU z 2018 r., poz. 1202 ze zm.)

Adam Kałążny jest starszym menedżerem w dziale doradztwa podatkowego Deloitte