fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

Podatek dochodowy

Dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia jest neutralne podatkowo

123RF
Ani wspólnik, którego udziały są umarzane, a on nie otrzymuje za nie zapłaty, ani nabywająca te walory spółka nie osiągają przychodu z tego tytułu. Zdarzenie to nie ma także wpływu na rozliczenia pozostałych wspólników.

Dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia nie skutkuje koniecznością rozpoznania przychodu podatkowego zarówno po stronie samej spółki, która nabywa udziały oraz dokonuje ich umorzenia, jak i po stronie wspólnika, którego udziały podlegają umorzeniu. Ewentualna zmiana rynkowej wartości udziałów pozostałych wspólników spółki również nie jest podstawą do ustalenia przychodu z tego tytułu. Wobec tego, czynność ta pozostaje neutralna w rozliczeniach podatku dochodowego od osób prawnych.

Jeden z trzech rodzajów

Umorzenie udziałów jest czynnością sprowadzającą się do unicestwienia pewnej partii bądź wszystkich udziałów, co wiąże się z wygaśnięciem wszelkich praw (majątkowych oraz korporacyjnych) przysługujących wspólnikowi z tytułu uczestnictwa w spółce. Zasady przeprowadzenia ww. procesu zostały uregulowane przepisami kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.). Jak wynika z art. 199 k.s.h., umorzenie może mieć charakter:

- dobrowolny – następuje za zgodą wspólnika w drodze nabycia jego udziału bądź udziałów przez spółkę,

- przymusowy – w tej sytuacji nie jest wymagana akceptacja wspólnika, bądź

- automatyczny – następuje z chwilą ziszczenia się zdarzenia określonego w umowie spółki.

Ustawodawca dopuścił możliwość przeprowadzenia czynności restrukturyzacyjnych w postaci umorzenia udziałów bez wypłaty odpowiedniego wynagrodzenia na rzecz udziałowca. Trzeba jednak podkreślić, że zgodnie z art. 199 § 3 k.s.h., odstąpienie od wypłaty kwot z tytułu umorzonych udziałów jest dopuszczalne wyłącznie wówczas, gdy zainteresowany wspólnik wyrazi na to zgodę.

Po stronie spółki

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji przychodu, określają jedynie pewne kategorie przychodów oraz zdarzenia, których wystąpienie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Jak wynika z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przychodem jest każda wartość o charakterze definitywnym, która wchodzi do majątku podatnika powiększając jego aktywa. Za przychody podatkowe uznaje się każdą formę przysporzenia majątkowego, w tym również otrzymane przez podatnika nieodpłatne świadczenia.

Umorzenie udziałów nie zostało wprost wymienione w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT jako zdarzenie, z którym wiąże się powstanie przychodu po stronie podmiotu umarzającego udziały.

To nie jest nieodpłatne świadczenie

Jednocześnie nie można uznać, że w rozpatrywanej sytuacji dochodzi do powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Przyjmuje się, że pojęcie nieodpłatnych świadczeń obejmuje zarówno te wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, jak i zdarzenia prawne bądź gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, a zatem niezwiązane z kosztami bądź inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie (uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 18 listopada 2002 r., FPS 9/02). Za świadczenia nieodpłatne w rozumieniu przepisów ustawy o CIT należy zatem uznać te świadczenia, które przynoszą wymierną korzyść finansową dla podatnika (korzyść ta nie powinna być dostępna w sposób powszechny dla innych podmiotów) i jednocześnie nie wiąże się z koniecznością poniesienia świadczenia wzajemnego. Nabycie własnych udziałów w celu ich umorzenia, nawet jeżeli następuje bez wynagrodzenia, nie prowadzi do uzyskania realnego przysporzenia, w wyniku którego następuje powiększenie majątku spółki. Stanowisko to znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 12 sierpnia 2016 r. (IBPB-1-1/4510-174/16-1/WRz) oraz w interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 lipca 2016 r. (ILPB3/4510-1-210/16-2/JG).

Nie dochodzi do umorzenia zobowiązań

Dobrowolne umorzenie własnych udziałów bez wynagrodzenia nie skutkuje również powstaniem przychodu w postaci wartości umorzonych zobowiązań (art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT). Objęcie udziałów przez wspólnika nie wiąże się z zaistnieniem po stronie spółki zobowiązania finansowego, które następnie miałoby ulec umorzeniu. Jak czytamy w interpretacji Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 1 kwietnia 2016 r. (ITPB3/4510-22/16-2/JG): „Należy podkreślić, że umorzenie udziałów bez wynagrodzenia, wprost dopuszczono w art. 199 § 3 kodeksu spółek handlowych, dlatego też nie można uznać za umorzenie zobowiązania spółki do zapłaty wynagrodzenia za umarzane udziały. Nie nastąpiło bowiem umorzenie jej zobowiązań wobec wspólników, gdyż nabycie lub objęcie przez wspólnika udziału w spółce kapitałowej nie powoduje powstania po stronie spółki żadnego zobowiązania finansowego wobec tego wspólnika. Tym samym, umorzenia udziałów nie można utożsamiać ze stanowiącym przychód umorzeniem zobowiązań".

Druga strona transakcji

Jedną z kategorii dochodów (przychodów) podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym są dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych. W świetle art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z określonymi zastrzeżeniami, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że począwszy od 1 stycznia 2011 r. za dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych uważane są wyłącznie dochody (przychody) z umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów. W związku z wprowadzonymi zmianami przepisów, które sprowadzały się do uchylenia art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, dochody (przychody) związane z dobrowolnym umorzeniem udziałów (zbyciem udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia) zostały wyłączone z kategorii dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych. Tego rodzaju dochody (przychody) są opodatkowane łącznie z pozostałymi dochodami podatnika z zastosowaniem ogólnych zasad rozpoznawania przychodów i kosztów ich uzyskania.

Uwaga! Do dochodów uzyskanych w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów nie znajduje zastosowania zwolnienie z opodatkowania przewidziane w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT (zwolnienie z opodatkowania dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych).

Bez kosztów

Rozpoznając przychód z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów, podatnik – co do zasady – ma możliwość pomniejszenia jego wysokości o koszt nabycia bądź objęcia udziałów, z uwzględnieniem art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, który przesądza, że umorzenie udziałów nie może powodować powstania straty podatkowej (koszt z tytułu nabycia bądź objęcia udziałów pomniejsza wyłącznie przychód z transakcji zbycia udziałów w celu ich umorzenia).

Z uwagi na to, że dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia nie prowadzi do uzyskania przez udziałowca (zbywającego udziały na rzecz spółki w celu ich umorzenia) przysporzenia majątkowego, proces ten nie powoduje obowiązku rozpoznania przychodu po jego stronie. Zarówno nieodpłatne zbycie udziałów w celu umorzenia, jak i umorzenie udziałów spółki w wyniku podjęcia stosownej uchwały nie skutkują uzyskaniem przez udziałowca żadnych korzyści o charakterze finansowym. Stanowisko to potwierdza m.in. interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 12 sierpnia 2016 r. (IBPB-1-1/4510-173/16-1/WRz) oraz interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 kwietnia 2016 r. (ILPB3/4510-1-34/16-2/JG). W konsekwencji, wspólnik który zbywa udziały w celu ich umorzenia, nie będzie mógł rozpoznać kosztu uzyskania przychodu w zakresie odpowiadającym wydatkom poniesionym na ich nabycie bądź objęcie. —Aleksandra Kołc

podstawa prawna: ustawa z 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 1578 ze zm.)

podstawa prawna: ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2014 r. poz. 851 ze zm.)

Zdaniem autorki

Aleksandra Kołc, konsultant podatkowy ECDDP sp. z o.o.

Zmiana wartości rynkowej nie ma definitywnego charakteru

Przeprowadzenie procesu restrukturyzacyjnego, jakim jest umorzenie udziałów jednego z udziałowców, może poniekąd wpływać na sytuację pozostałych wspólników spółki. W wyniku umorzenia udziałów jednego z udziałowców może dojść do zwiększenia wartości rynkowej pozostałych udziałów. Jednak zarówno zmiana wartości rynkowej udziałów, której nie można przypisać charakteru definitywnego, jak i okoliczność, zgodnie z którą nabycie przez spółkę udziałów w celu umorzenia nastąpiło bez wynagrodzenia, nie powoduje konieczności rozpoznania przychodu po stronie pozostałych wspólników spółki. Dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia pozostaje więc neutralne podatkowo dla pozostałych udziałowców spółki, co potwierdzają również organy podatkowe. Tak wypowiedziała się m.in. Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacjach z 5 października 2015 r. (2461-IBPB-1-2.4510.773.2016.1.JP) oraz z 30 marca 2015 r. (IBPBI/2/423-1556/14/AK). Zarysowana powyżej sytuacja daje jedynie potencjalną możliwość osiągnięcia przychodu w przyszłości, który może wystąpić z chwilą zbycia udziałów na rzecz osoby trzeciej.

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA