fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

Podatek dochodowy

CIT: podmiot powiązany musi ustalić swoje przychody i koszty

Fotolia.com
Aby określić zakres swoich obowiązków w zakresie cen transferowych podatnik powinien wziąć pod uwagę generowane w poprzednim roku przychody - jeśli osiągnął zysk albo poziom ponoszonych kosztów – w razie straty.

Od 1 stycznia 2017 r. obowiązują nowe przepisy w zakresie cen transferowych. Uzależniają one zakres wynikających z art. 9a ustawy o CIT oraz odpowiednio art. 25 ustawy o PIT obowiązków podatników od wartości ich kosztów lub przychodów. Podatnicy powinni zatem analizować poziom przychodów lub kosztów w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalonych na podstawie ksiąg rachunkowych, generowanych lub ponoszonych w roku poprzedzającym dany rok podatkowy.

W celu ustaleniu zakresu swoich obowiązków podatnik powinien analizować wyższą z tych dwóch pozycji, tj. w przypadku gdy osiąga zysk, powinien wziąć pod uwagę generowane przychody, natomiast w przypadku osiągania straty analizować poziom ponoszonych kosztów.

Dodatkowo ustawodawca uznał, że podatnicy powinni dokumentować wyłącznie istotne transakcje lub inne zdarzenia realizowane z podmiotami powiązanymi, a ta istotność również została uzależniona od danych finansowych podatnika, tj. jego przychodów.

W związku z brakiem dokładnych wytycznych Ministerstwa Finansów, wielu podatników może mieć trudności z ustaleniem swoich obowiązków z zakresu cen transferowych. Najczęściej pojawiające się pytaniami to m.in.:

- Czy należy analizować poziom kosztów i przychodów wynikających bezpośrednio z ksiąg rachunkowych, czy z rachunku zysków i strat?

- Które pozycje ze sprawozdania finansowego powinno się analizować?

Z czego mają wynikać

Wątpliwości budzi kwestia czy podatnicy powinni analizować pozycje kosztowe i przychodowe bezpośrednio z rachunku zysków i strat, czy z ksiąg rachunkowych. Ze względu na dopuszczenie przez zasady rachunkowości prezentacji wynikowej w sprawozdaniach finansowych, m.in. w przypadku różnic kursowych oraz przychodów i kosztów uzyskanych ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych, suma przychodów i kosztów bezpośrednio z ksiąg rachunkowych i z rachunku zysków i strat może się różnić. W praktyce najczęściej analizuje się koszty i przychody zaprezentowane w rachunku zysków i strat, jednak jeśli prezentacja per saldo powoduje, że istotnie zmieniają się obowiązki z zakresu cen transferowych dla podatnika, to bezpieczniejsze wydaje się wzięcie pod uwagę wyższego progu (a co za tym idzie szerszego zakresu obowiązków dla podatnika).

Definicje i podział

Ustawa o rachunkowości zawiera wyłącznie ogólne definicje przychodów i kosztów, gdyż ich zakres jest bardzo szeroki. Kolejne przepisy tej ustawy wskazują jak dany nakład powinien być sklasyfikowany i w jakiej kategorii kosztów ujęty >patrz ramka.

Tak ogólna definicja kosztu w ustawie o rachunkowości jest wstępem do dalszego wyodrębnienia poszczególnych kategorii kosztów dla potrzeb rachunkowych. Podstawowym zadaniem rachunkowości jest gromadzenie informacji, które umożliwiają aktualną ocenę sytuacji majątkowej spółki, jej porównanie z wynikami z lat poprzednich oraz osiągnięciami innych jednostek. Wprowadzenie klasyfikacji kosztów umożliwia realizację celów rachunkowości. Ustawa o rachunkowości wymienia koszty działalności operacyjnej, pozostałe koszty operacyjne oraz koszty finansowe.

Podobnie jest w przypadku ogólnej definicji przychodów, która jest wstępem do dalszej kategoryzacji przychodów. Rozróżnia się następujące główne ich kategorie: przychody ze sprzedaży, pozostałe przychody operacyjne oraz przychody finansowe.

Jak ustalić próg transakcyjny

Ustawodawca nie rozróżnił przychodów lub kosztów, które podlegają sumowaniu bądź nie. Obecnie nie budzi wątpliwości, że należy wziąć pod uwagę wszystkie przychody i wszystkie koszty związane z działalnością prowadzoną przez podatnika lub spółkę niebędącą osobą prawną, ustalając czy próg w wysokości 2 000 000 euro, powodujący powstanie obowiązku dokumentacyjnego, został osiągnięty. Podejście to zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 czerwca 2016 r. (IBPB-1-2/4510-431/16/JW).

Analogicznie, aby ustalić próg transakcyjny podatnik powinien bazować na całości swoich przychodów w poprzednim roku.

Uwaga! W przypadku podatników, którzy osiągnęli stratę w poprzednim roku podatkowym, zakres obowiązków z zakresu cen transferowych ustala się na podstawie kosztów (gdyż są wartością większą niż przychody). Próg transakcyjny ustala się natomiast na podstawie przychodów. Wynika to wprost z art. 9a ustawy o CIT. Nie dla wszystkich jest to oczywista kwestia i warto o tym pamiętać.

Na dwa sposoby

Przychody i koszty przyjmowane do kalkulacji obowiązków dokumentacyjnych i progu transakcyjnego podmiotów różnią się w zależności od przyjętych zasad ewidencji kosztów działalności operacyjnej, a także rodzaju prowadzonej działalności.

I. Wariant kalkulacyjny

W celu wyliczenia przychodów i kosztów, podatnicy powinni zsumować następujące pozycje z rachunku zysków i strat:

- Przychody

- przychody netto ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów, w tym od jednostek powiązanych (przychody netto ze sprzedaży produktów oraz przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów),

- pozostałe przychody operacyjne (w tym zysk z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych, dotacje, aktualizacja wartości aktywów niefinansowych oraz inne przychody operacyjne) oraz

- przychody finansowe (w tym dywidendy i udziały w zyskach, odsetki, zysk z tytułu rozchodu aktywów finansowych, aktualizacja wartości aktywów finansowych i inne),

- Koszty

- koszty sprzedanych produktów, towarów i materiałów, w tym jednostkom powiązanym (koszt wytworzenia sprzedanych produktów, wartość sprzedanych towarów i materiałów),

- koszty sprzedaży,

- koszty ogólnego zarządu,

- pozostałe koszty operacyjne (strata z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych, aktualizacja wartości aktywów niefinansowych i inne) oraz

- koszty finansowe (odsetki, strata z tytułu rozchodu aktywów finansowych, aktualizacja wartości aktywów finansowych i inne).

W celu wyliczenia obowiązków dokumentacyjnych, podatnik powinien zsumować ww. pozycje przychodowe oraz pozycje kosztowe, a następnie w zależności od tego, która pozycja będzie miała większą wartość) odnieść je do ustawowych progów, szczegółowo opisanych w art. 9a ustawy o CIT. Natomiast, tak jak wskazano powyżej, w przypadku określania progu transakcyjnego, analizuje się wyłącznie poziom przychodów.

II. Wariant porównawczy

W wariancie porównawczym, w odróżnieniu od wariantu kalkulacyjnego, nie występują pozycje „koszty sprzedaży" oraz „koszty ogólnego zarządu". W szczególności wariant porównawczy różni się od wariantu kalkulacyjnego na poziomie prezentacji przychodów i kosztów operacyjnych. Do wyliczenia sumy przychodów i kosztów operacyjnych w wariancie porównawczym, wykorzystujemy następujące kategorie kosztów i przychodów:

- Przychody operacyjne

- przychody netto ze sprzedaży produktów,

- zmiana stanu produktów (zwiększenie – wartość dodatnia, zmniejszenie – wartość ujemna),

- koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby jednostki,

- przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów,

- Koszty operacyjne

- amortyzacja,

- zużycie materiałów i energii,

- usługi obce,

- podatki i opłaty, w tym podatek akcyzowy,

- wynagrodzenia,

- ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia, w tym emerytalne,

- pozostałe koszty rodzajowe,

- wartość sprzedanych towarów i materiałów.

Gdy sprawozdania są niestandardowe

Sytuacja komplikuje się przy ustalaniu przychodów i kosztów instytucji finansowych oraz instytucji ubezpieczeniowych, których sprawozdania finansowe są niestandardowe i znacznie różnią się od sprawozdań finansowych w wariantach: porównawczym oraz kalkulacyjnym. Poniżej omówiony został sposób kalkulacji przychodów i kosztów w ww. instytucjach.

I. Instytucje finansowe (banki)

Na przychody banków składają się:

- przychody z tytułu odsetek stanowiące najważniejszą część łącznych przychodów banku,

- przychody z tytułu prowizji,

- przychody z udziałów, akcji i innych papierów wartościowych i instrumentów finansowych, o zmiennej kwocie dochodu,

- dodatni wynik z pozycji wymiany,

- pozostałe przychody operacyjne,

- rozwiązane rezerwy i aktualizacja wartości,

- zyski nadzwyczajne.

Na koszty banków składają się:

- koszty odsetek,

- koszty prowizji,

- pozostałe koszty operacyjne,

- koszty działania banku,

- amortyzacja środków trwałych,

- odpisy na rezerwy i aktualizacja wartości,

- straty nadzwyczajne.

Analogicznie, jak w przypadku instytucji niefinansowych, bank powinien sumować wszystkie przychody lub wszystkie koszty w celu ustalenia swoich obowiązków z zakresu cen transferowych.

II. Instytucje ubezpieczeniowe

Zakłady ubezpieczeń są specyficznymi jednostkami gospodarczymi. Specyfika działalności ma odzwierciedlenie również w rachunkowości zakładów ubezpieczeń. Podstawowym źródłem przychodów w instytucji ubezpieczeniowej są składki ubezpieczeniowe, natomiast podstawowym źródłem kosztów są odszkodowania i świadczenia oraz koszty techniczne (łącznie z kosztami akwizycji).

Rachunek zysków i strat zakładu ubezpieczeń jest odmienny od sprawozdań podmiotów prowadzących działalność pozaubezpieczeniową. Zakłady ubezpieczeń sporządzają trzy elementy sprawozdania finansowego, tj.:

- techniczny rachunek ubezpieczeń majątkowych i osobowych,

- techniczny rachunek ubezpieczeń na życie,

- ogólny rachunek zysków i strat.

W przypadku ubezpieczycieli, również powinno się analizować całość przychodów i kosztów, tj. zarówno te z działalności ubezpieczeniowej (łącznie ze wszystkich działów ubezpieczeń), jak i te z działalności pozaubezpieczeniowej.  —Ewa Tomczyk jest starszym konsultantem w Zespole Cen Transferowych w MDDP

podstawa prawna: ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 1047 ze zm.)

podstawa prawna: ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 1888 ze zm.)

Przychody i zyski oraz koszty i straty

Zgodnie z art. 3 pkt 30 ustawy o rachunkowości przez przychody i zyski rozumie się uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zwiększenia wartości aktywów, albo zmniejszenia wartości zobowiązań i rezerw, które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego lub zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niż wycofanie środków przez udziałowców lub właścicieli.

Przez koszty i straty rozumie się uprawdopodobnione zmniejszenia w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zmniejszenia wartości aktywów, albo zwiększenia wartości zobowiązania i rezerw, które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego lub zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niż wycofanie środków przez udziałowców lub właścicieli.

Pojęcia „przychody" i „koszty" zostały również w zbliżony sposób zdefiniowane w Międzynarodowych Standardach Rachunkowości (MSR).

Zdaniem autorki

Niespójne przepisy utrudniają prawidłową kalkulację - Magdalena Marciniak, starszy menedżer w Zespole Cen Transferowych w MDDP

Przepisy obowiązujące od początku 2017 r. uzależniają obowiązki z obszaru cen transferowych oraz progi dokumentacyjne od wysokości przychodów lub kosztów. Ma to zagwarantować, że to właśnie transakcje lub zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika zostaną uwzględnione w Local File, a duzi podatnicy nie będą zobligowani do dokumentowania transakcji z podmiotami powiązanymi o relatywnie niskiej wartości w stosunku do osiąganych przychodów (ponoszonych kosztów). Aby spełnić obowiązki nałożone przez ustawodawcę, podatnik musi jednak prawidłowo je określić. Przepisy są skomplikowane i w wielu aspektach nie są spójne. Jako przykład można wskazać, że co do zasady analizuje się przychody z poprzedniego roku podatkowego, natomiast w przypadku oceny czy dany podatnik ma obowiązek sporządzenia CIT-TP, musi przeanalizować wysokość swoich przychodów lub kosztów w bieżącym roku, a ustalając próg transakcyjny analizuje już wyłącznie poziom przychodów (bez względu na wysokość kosztów) z poprzedniego roku.

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA: automatycznie wyświetlimy artykuł za 15 sekund.
REKLAMA
REKLAMA