Podatnicy tacy jak duże zakłady produkcyjne zawierają umowy o świadczenie usług w zakresie odprowadzania ścieków do kanalizacji sanitarnej. Ścieki wprowadzane do urządzeń kanalizacyjnych powinny odpowiadać warunkom określonym w umowie z przedsiębiorstwem wodno-kanalizacyjnym. Dla ustalenia obowiązujących norm umowy często odwołują się do przepisów szczególnych regulujących kwestię zbiorowego odprowadzania ścieków oraz wprowadzania ścieków do urządzeń kanalizacyjnych. Za odprowadzanie ścieków niespełniających ustalonych warunków przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjne naliczają opłaty dodatkowe i wystawiają z tego tytułu faktury VAT. Podatnicy mają wątpliwości, czy tego typu opłaty mogą zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.
Zwykła działalność przedsiębiorstw
Opłata dodatkowa wiąże się z odprowadzaniem ścieków o ponadnormatywnym stężeniu zanieczyszczeń, które są wynikiem działań zakładu produkcyjnego. Tego typu koszty wpisują się w zwykłą działalność wielu przedsiębiorstw, przez co wykazują ogólny związek z przychodami poszczególnych podatników. Należy jednak zbadać, czy koszty te podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na mocy przepisów szczególnych ustawy o CIT. Uwagę zwraca przede wszystkim art. 16 ust. 1 pkt 19 lit. a tej ustawy, który wyłącza z kosztów uzyskania przychodów kary, opłaty i odszkodowania oraz odsetki od tych zobowiązań z tytułu nieprzestrzegania przepisów w zakresie ochrony środowiska. Kluczowa jest więc ocena, czy opłata dodatkowa może być uznana za karę lub opłatę płaconą z powodu nieprzestrzegania przepisów w zakresie ochrony środowiska.
Jak zakwalifikować
W doktrynie prawa podatkowego wskazuje się, że art. 16 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy o CIT dotyczy w głównej mierze opłat, kar i odszkodowań naliczanych na podstawie przepisów ustawy z 27 kwietnia 2001 r. – Prawo ochrony środowiska. Przepis ten obejmuje również inne opłaty sankcyjne przewidziane w pozostałych regulacjach w zakresie ochrony środowiska, np. w ustawie o ochronie przyrody czy prawie geologicznym i górniczym. Kwestia ponoszenia opłat wynikających nie tyle z przepisów, ile z umów cywilnoprawnych nie była przedmiotem głębszego zainteresowania doktryny i orzecznictwa.
Niedopuszczalna wykładnia rozszerzająca
Ocena, czy opłata za zwiększone zanieczyszczenie ścieków wprowadzanych do sieci kanalizacyjnej znajduje się w zakresie przywołanego powyżej wyłączenia, wymaga odpowiedzi na pytanie, czy opłata ta jest karą lub opłatą za nieprzestrzeganie przepisów ochrony środowiska. Opłata ta w pewnym sensie wiąże się z przekroczeniem określonych norm zanieczyszczenia ścieków, które zostały wskazane w obowiązującym akcie prawnym. Powstaje jednak pytanie, czy fakt ten jest wystarczający do zakwalifikowania opłaty do kategorii objętej przywołanym ustawowym wyłączeniem.
Wydaje się, że nie. W pierwszej kolejności należy podnieść, że art. 16 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy o CIT jest wyjątkiem od zasady mówiącej, że koszty wykazujące związek z przychodem stanowią koszty uzyskania przychodów, i tym samym należy go interpretować ściśle. W efekcie tylko wskazane w przepisie opłaty należy wyłączać z kosztów podatkowych. Nieuprawniona jest natomiast interpretacja przytoczonych w przepisie pojęć w sposób rozszerzający.
