Zmiana wierzyciela nie zwalnia z zapłaty podatku u źródła

Cesja wierzytelności na podmiot niebędący bankiem powoduje, że przestaje przysługiwać zwolnienie odsetek z opodatkowania w Polsce

Publikacja: 12.10.2015 03:00

Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 sierpnia 2015 r. (II FSK 1712/13).

Głównym udziałowcem polskiego banku jest bank z siedzibą w Niemczech. Polski bank otrzymuje od niego finansowanie w postaci kredytów, pożyczek oraz nabywania obligacji. W związku z zamiarem cesji przez niemiecki bank wierzytelności z tytułu tego finansowania na podmioty zagraniczne niebędące bankami polski bank złożył wniosek o interpretację indywidualną w zakresie określenia miejsca opodatkowania odsetek stosownie do właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zdaniem polskiego banku odsetki te powinny być opodatkowane wyłącznie w państwie rezydencji ich odbiorcy, ponieważ stanowią one „odsetki wypłacane w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank" w rozumieniu tych umów. W konsekwencji polski bank nie powinien jako płatnik pobierać zryczałtowanego podatku od tych odsetek.

Organ podatkowy nie podzielił stanowiska polskiego banku. Jego zdaniem w momencie zmiany wierzyciela na podmiot niebędący bankiem analizowane zwolnienie przestaje mieć zastosowanie.

WSA w Warszawie w wyroku z 5 marca 2013 r. (III SA/Wa 2233/12) przyznał rację bankowi i uchylił zaskarżoną interpretację.

NSA uchylił wyrok WSA. Zdaniem NSA zapisy umów przyznające prawo do opodatkowania dochodów z odsetek bankowych wyłącznie w państwie rezydencji należy interpretować przede wszystkim w świetle ich celu. Celem tym jest zarówno zabezpieczenie interesów osób, które zdeponowały w bankach swoje środki finansowe, jak również zapewnienia bankom płynności finansowej, która będzie zależeć m.in. od wysokości podatków obowiązujących w państwie rezydencji. NSA uznał, że ochrona tego rodzaju nie jest wymagana w przypadku cesji wierzytelności przysługującej bankowi na podmiot niebędący bankiem. Na potwierdzenie swojego stanowiska NSA przytoczył fragment Komentarza do Modelowej Konwencji OECD dotyczący odsetek wypłacanych instytucjom finansowym.

—Łukasz Pierwienis, współpracownik zespołu zarządzania wiedzą podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Dominik Kaczmarski, doradca podatkowy, starszy konsultant w zespole ds. instytucji finansowych w dziale doradztwa podatkowego Deloitte

Kwestia rozstrzygana komentowanym orzeczeniem była już uprzednio przedmiotem wyroków NSA. W rozstrzygnięciu z 3 grudnia 2009 r. (II FSK 917/08) NSA zajął korzystne dla polskiego płatnika stanowisko, stwierdzając, że późniejsza cesja wierzytelności pożyczkowej nie skutkuje zmianą statusu odsetek jako płaconych w związku z pożyczką udzieloną przez bank. Z kolei w wyroku z 12 marca 2015 r. (II FSK 185/13) NSA uznał, że z uwagi na to, że odbiorcą odsetek w momencie ich wypłaty nie jest bank, zwolnienie z podatku u źródła nie będzie miało zastosowania.

Umowa pożyczki jest czynnością prawną konsensualną, tj. dochodzi ona do skutku przez samo porozumienie się stron. Do udzielenia pożyczki dochodzi zatem w momencie zawarcia umowy między stronami. Raz udzielona pożyczka pozostaje pożyczką udzieloną przez pierwotnego pożyczkodawcę niezależnie od zmian podmiotowych po stronie wierzyciela w tym stosunku zobowiązaniowym.

Tym samym, biorąc pod uwagę dosłowne brzmienie sformułowania: „w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank", należałoby dojść do wniosku, że pożyczka udzielona przez bank pozostanie taką, nawet w przypadku późniejszego przelewu wierzytelności pożyczkowej na inny podmiot – cesja wierzytelności nie jest bowiem „udzieleniem pożyczki".

Taka językowa wykładnia pojęcia „pożyczki udzielonej przez" przeważa w praktyce organów podatkowych w zakresie interpretacji przepisów o tzw. niedostatecznej kapitalizacji. Przykładowo, w interpretacji z 25 lutego 2014 r. (IPTPB3/423-52/14-2/KJ) Izba Skarbowa w Łodzi wskazała, że „(...) dla oceny wystąpienia przesłanek zastosowania ograniczeń wynikających z tych przepisów należy brać pod uwagę (...) status wspólnika udzielającego pożyczki/kredytu, czyli pożyczkodawcy/kredytodawcy, a więc określa się go na dzień zawarcia umowy pożyczki/kredytu".

W konsekwencji, stosując literalną interpretację przedmiotowego zwolnienia przewidzianego w traktatach o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy uznać, że kwalifikacja pożyczki jako „udzielonej przez bank" powinna być ustalana na moment zawarcia umowy pożyczki, natomiast fakt późniejszej cesji wierzytelności na podmiot niebędący bankiem nie powinien prowadzić do utraty zwolnienia dla odsetek wypłacanych z tytułu tej pożyczki.

Nawet jednak gdyby – idąc za argumentacją NSA – odwołać się do wykładni celowościowej sformułowania „odsetek wypłacanych w związku z pożyczką udzieloną przez bank", to można dojść do wniosków odmiennych niż skład orzekający w niniejszej sprawie. Skoro bowiem – jak wskazuje NSA za Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD – celem zwolnienia dla „odsetek wypłacanych w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank" było zapewnienie bankom płynności finansowej i niepodwyższanie kosztów finansowania, to wydaje się, że powinno się ono rozciągać także na podmioty, które nabywają od banków wierzytelności pożyczkowe. Sekurytyzacja wierzytelności przez banki jest bowiem jednym ze sposobów uzyskiwania przez nie finansowania. Pobór zryczałtowanego podatku od kwoty brutto odsetek wypłacanych nabywcom wierzytelności może natomiast prowadzić do przerzucania tego dodatkowego kosztu na banki i w dalszej kolejności na ich klientów, a więc do rezultatów, którym wprowadzenie przedmiotowego zwolnienia do traktatów miało przeciwdziałać.

Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 sierpnia 2015 r. (II FSK 1712/13).

Głównym udziałowcem polskiego banku jest bank z siedzibą w Niemczech. Polski bank otrzymuje od niego finansowanie w postaci kredytów, pożyczek oraz nabywania obligacji. W związku z zamiarem cesji przez niemiecki bank wierzytelności z tytułu tego finansowania na podmioty zagraniczne niebędące bankami polski bank złożył wniosek o interpretację indywidualną w zakresie określenia miejsca opodatkowania odsetek stosownie do właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zdaniem polskiego banku odsetki te powinny być opodatkowane wyłącznie w państwie rezydencji ich odbiorcy, ponieważ stanowią one „odsetki wypłacane w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank" w rozumieniu tych umów. W konsekwencji polski bank nie powinien jako płatnik pobierać zryczałtowanego podatku od tych odsetek.

Pozostało 84% artykułu
2 / 3
artykułów
Czytaj dalej. Kup teraz
Prawo karne
Przeszukanie u posła Mejzy. Policja znalazła nieujawniony gabinet
Prawo dla Ciebie
Nowe prawo dla dronów: znikają loty "rekreacyjne i sportowe"
Edukacja i wychowanie
Afera w Collegium Humanum. Wykładowca: w Polsce nie ma drugiej takiej „drukarni”
Edukacja i wychowanie
Rozporządzenie o likwidacji zadań domowych niezgodne z Konstytucją?
Praca, Emerytury i renty
Są nowe tablice GUS o długości trwania życia. Emerytury będą niższe