fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

Podatek dochodowy

Podatek od dochodów nieujawnionych: warto zadbać o udokumentowanie pochodzenia majątku

123RF
Z początkiem 2016 roku znowelizowano przepisy w zakresie dochodów nieujawnionych. Po kilku miesiącach od wejścia w życie nowych regulacji, organy rozpoczęły już wszczynanie na ich podstawie kontroli i postępowań.

Do niedawna przepisy regulujące kwestie dotyczące dochodów nieujawnionych były bardzo nieprecyzyjne i lakoniczne, a przez to niezgodne z podstawowymi zasadami poprawnej legislacji prawa podatkowego. Nie chroniły one zatem praw podatnika w odpowiedni sposób, a organy wykorzystywały ten fakt, prowadząc postępowania. Upływ czasu, a także inne niezależne od podatnika czynniki (np. śmierć lub wyjazd świadka, brak dokumentów z uwagi na upływ terminu ich obowiązkowego przechowywania przez inne podmioty typu banki itp.) często znacznie utrudniały lub wręcz uniemożliwiały wykazanie przez podatnika, że wszedł w posiadanie środków w sposób akceptowany przez organy. Takim praktykom sprzyjała także profiskalna wykładania przepisów stosowana przez sądy, szczególnie w zakresie środków dowodowych i sięgania przez urzędników fiskusa do własnej praktyki w postępowaniu dowodowym.

Przełomowe orzeczenia Trybunału

Przełomowy okazał się wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 18 lipca 2013 r. (SK 18/09), który zanegował całą praktykę postępowań w zakresie nieujawnionych źródeł przychodu. Trybunał orzekł w nim m.in. o niekonstytucyjności art. 20 ust. 3 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r. oraz wskazał, że art. 68 § 4 ordynacji podatkowej jest niezgodny z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP i traci moc obowiązującą z upływem 18  miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw RP.

W związku ze zmianą przepisów od 1 stycznia 2007 r., Trybunał orzekł również o konstytucyjności tych przepisów. Orzeczeniem z 29 lipca 2014 r. (P 49/13) Trybunał Konstytucyjny uznał art. 20 ust. 3 ustawy o PIT – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. – za niezgodny z art. 84 i 217 Konstytucji oraz orzekł o utracie jego mocy obowiązującej z upływem 18 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw RP.

Trybunał wykazał się przy tym pewną niekonsekwencją, orzekając, że ten sam przepis w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. jest niekonstytucyjny od dnia jego wejścia w życie, natomiast w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. utraci moc obowiązującą z upływem 18 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku.

Obecnie, w celu wykonania wskazanych wyroków, wprowadzono od 1 stycznia 2016 roku wiele nowych przepisów w zakresie dochodów nieujawnionych.

Rozszerzenie czynności sprawdzających

Przez pierwsze miesiące obowiązywania nowych regulacji organy uczyły się praktycznego stosowania tych przepisów, dlatego postępowania w zakresie dochodów nieujawnionych nie były jeszcze wszczynane. Organy gromadziły jedynie materiał dowodowy do ewentualnych kontroli i postępowań. Wspomniana nowelizacja rozszerzyła zakres czynności sprawdzających, dając organom uprawnienie do weryfikowania w ich ramach wydatków poniesionych przez podatnika i uzyskanych przez niego przychodów opodatkowanych lub nieopodatkowanych. Czynności te mogą być przeprowadzane w zakresie niezbędnym do ujawnienia podstawy opodatkowania z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych.

Przykład

Po otrzymaniu aktu notarialnego zakupu nieruchomości od notariusza, organ podatkowy najpierw weryfikuje będące w swoim posiadaniu roczne zeznania podatnika o wysokości osiągniętego dochodu. Następnie, w związku z wątpliwościami co do źródła pochodzenia środków na zakup nieruchomości, wzywa podatnika do złożenia wyjaśnień w tym zakresie. Udzielone na tym etapie odpowiedzi zostaną wykorzystane jako materiał dowodowy w kontrolach podatkowych i postępowaniach, wszczynanych w zakresie dochodów nieujawnionych. Jeśli zatem będą one nieprecyzyjne, niewiarygodne lub zmieniane, to znacznie zmniejszą wiarygodność wniosków dowodowych zgłaszanych przez podatnika w postępowaniu.

Po kilku miesiącach od wejścia w życie nowych przepisów, organy rozpoczęły już wszczynanie na ich podstawie kontroli i postępowań. W związku z tym warto przypomnieć najważniejsze zmiany, jakie wprowadziła ta nowelizacja.

Czego dotyczą najważniejsze zmiany

Do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano cały nowy rozdział 5a poświęcony tematyce przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Po raz pierwszy zdefiniowano podstawowe pojęcia takie jak przychód nieujawniony, przychód nieznajdujący pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, wydatek, przychody opodatkowane, przychody nieopodatkowane >>patrz ramka.

Ciężar dowodu

W toku postępowania podatkowego albo kontrolnego ciężar dowodu w zakresie wykazania przychodów opodatkowanych lub nieopodatkowanych, stanowiących pokrycie wydatku, spoczywa na podatniku. Od 1 stycznia 2016 r. kwestie ciężaru dowodu wynikają wprost z przepisów prawa, natomiast uprzednio wynikały wyłącznie z kontrowersyjnej praktyki organów podatkowych. Nie oznacza to jednak, że ciężar dowodu od samego początku przerzucony jest na podatnika. Obowiązkiem organu jest wykazanie nadwyżki wydatków nad przychodami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi. Dopiero w zakresie wykazania przychodów stanowiących pokrycie dla nadwyżki wydatków następuje przerzucenie ciężaru dowodu na podatnika.

Uprawdopodobnienie

Jeżeli w toku postępowania podatkowego podatnik nie udowodni uzyskania przychodów opodatkowanych lub nieopodatkowanych stanowiących pokrycie wydatku i nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego w stosunku do tych przychodów, to ich uzyskanie podatnik może uprawdopodobnić. Uprawdopodobnienie to wprawdzie znacznie mniej niż udowodnienie, ale nie oznacza ono w ogóle braku dowodów. Stąd, samo oświadczenie podatnika nie może zostać uznane za uprawdopodobnienie.

W postępowaniu w zakresie dochodów nieujawnionych bardzo duże znaczenie ma wiarygodność podatnika i przedkładanych przez niego dowodów. Nieprzemyślane powoływanie się na utrwalone w świadomości społecznej mity, np. na prostytucję, powoduje daleko idące konsekwencje. Podatnikowi, który stracił wiarygodność, znacznie trudniej będzie uprawdopodobnić uzyskanie przychodów niż podatnikowi, który w pozostałym zakresie przedkładał wyłącznie wiarygodne dowody.

Podstawa opodatkowania

Podstawą opodatkowania z tytułu dochodów nieujawnionych jest przychód odpowiadający kwocie nadwyżki wydatków nad przychodami opodatkowanymi lub nieopodatkowanymi w roku podatkowym. Jeżeli w roku podatkowym wystąpiła więcej niż jedna nadwyżka wydatków nad przychodami opodatkowanymi lub nieopodatkowanymi, to podstawą opodatkowania będzie ich suma. Ma ona charakter szacunkowy ze względu na brak możliwości odtworzenia jej w rozmiarach rzeczywistych.

Zobowiązanie nie zawsze powstanie

Zgodnie z art. 68 § 4a ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe dotyczące dochodów nieujawnionych nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek podatkowy w tym zakresie. Powiązanie terminu przedawnienia z datą powstania obowiązku podatkowego w zakresie dochodów nieujawnionych skutkowało koniecznością określenia wprost momentu powstania obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy powstaje w ostatnim dniu roku podatkowego, w którym powstał przychód w kwocie odpowiadającej nadwyżce wydatków nad przychodami opodatkowanymi lub przychodami nieopodatkowanymi. W zakresie dochodów nieujawnionych wydawana jest decyzja ustalająca, a więc zobowiązanie podatkowe powstaje po upływie 14 dni od daty jej doręczenia. Dopiero od tego momentu rozpoczyna się również naliczanie odsetek za zwłokę.

Przykład

Jeśli przychód powstał w maju 2016 roku, to obowiązek podatkowy powstanie 31 grudnia 2016 roku, a decyzja ustalająca powinna być doręczona podatnikowi najpóźniej do 31 grudnia 2021 roku.

Stawka 75 proc.

Stawka podatku z tytułu dochodów nieujawnionych wynosi 75 proc. Tak wysoka sankcyjna stawka uzasadniana jest prewencyjnym charakterem takich postępowań, pokryciem braku odsetek do dnia powstania zobowiązania podatkowego oraz znacznie większymi niż w innych przypadkach kosztami postępowania.

Warto zatem pamiętać, że:

1. po pierwsze, wyjaśnienia składane już na etapie czynności sprawdzających mają zasadnicze znaczenie i rzutują na dalszą kontrolę lub postępowanie.

2. po drugie, wobec skomplikowanego charakteru oraz przebiegu omawianych kontroli i postępowań (w szczególności przerzucenia ciężaru dowodu), podatnicy działający samodzielnie mogą mieć duże trudności z udowodnieniem, a nawet uprawdopodobnieniem uzyskania przychodów, nawet gdy faktycznie posiadali środki na pokrycie wydatków.

—Monika Wolska-Bryńska jest radcą prawnym w Mariański Group Kancelaria Prawno-Podatkowa, w Departamencie Kontroli Podatkowych

—Michał Sroczyński jest doradcą podatkowym w Mariański Group Kancelaria Prawno-Podatkowa, w Departamencie Kontroli Podatkowych

podstawa prawna: art. 25b-25g ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2012 r. poz. 361 ze zm.)

Pojęcia zdefiniowane w ustawie o PIT

Przychód opodatkowany to przychód ustalony co do tytułu, kwoty i okresu, jeżeli jest możliwe ustalenie lub określenie zobowiązania podatkowego, np. wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę.

Natomiast przychód nieopodatkowany to przychód wolny od podatku lub zwolniony z opodatkowania, a także przychód, który nie podlegał opodatkowaniu lub był objęty obowiązkiem podatkowym, ale zobowiązanie nie powstało lub wygasło, np. wskutek przedawnienia, zgłoszenia w odpowiednim terminie darowizny od osoby bliskiej.

Dochody nieujawnione to nadwyżka wydatków nad przychodami opodatkowanymi lub nieopodatkowanymi. Od 1 stycznia 2016 roku z dochodami nieujawnionymi mamy do czynienia tylko gdy nie można ustalić faktycznego źródła przychodów. Natomiast w przypadku ustalenia źródła przychodów, podlegają one opodatkowaniu według stawki właściwej dla źródła wraz z odsetkami za zwłokę. Dotyczy to między innymi przychodów z działalności gospodarczej opodatkowanych wg stawki właściwej lub przychodów opodatkowanych według stawki sankcyjnej np. 20-procentowej stawki w przypadku pożyczki lub darowizny (na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Dla ustalenia wystąpienia dochodów nieujawnionych konieczne jest chronologiczne ujęcie przychodów i wydatków.

W związku z tym zdefiniowano wydatek jako:

- wartość zgromadzonego w roku podatkowym mienia lub

- wysokość wydatkowanych w roku podatkowym środków, w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie roku podatkowego, w którym zgromadzono te środki.

Przy ustalaniu nadwyżki wydatków nad przychodami opodatkowanymi lub przychodami nieopodatkowanymi to podatnik wskazuje przychody opodatkowane lub przychody nieopodatkowane, którymi pokrywa poszczególne wydatki. Jeżeli podatnik nie wskazał, którymi przychodami pokrywa poszczególne wydatki, to stosuje się zasadę, że najwcześniejszy wydatek jest pokrywany najwcześniejszym przychodem opodatkowanym lub nieopodatkowanym. Nie można pokryć wydatku poniesionego w miesiącu wcześniejszym przychodem uzyskanym w miesiącu późniejszym, np. nie można pokryć wydatku poczynionego w lutym 2016 roku przychodem osiągniętym w maju 2016 roku. Dotychczas bowiem organy na ogół nie kwestionowały pokrywania wydatków przychodami uzyskanymi w okresie późniejszym w tym samym roku. Teraz mają one taki obowiązek wynikający wprost z przepisu prawa.

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA