CIT: nie wszystkie elementy zestawu muszą powstać na terenie strefy

Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 kwietnia 2017 r. (II FSK 1440/16).

Spółka prowadzi działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: SSE) polegającą na produkcji profesjonalnych komponentów i systemów samochodowych dla branży motoryzacyjnej. Posiada zezwolenie na prowadzenie działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej na terenie SSE. Przychody z tego tytułu są zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Spółka zawarła z kontrahentem (dalej: finalny odbiorca) umowę, na podstawie której zobowiązała się do realizacji projektu obejmującego dostarczenie kompletu części i elementów samochodowych. W tym celu spółka musi nabyć element wyprodukowany poza SSE. Spółka spytała czy wynik z tytułu sprzedaży finalnego zestawu części i elementów samochodowych powinien być alokowany w całości do działalności strefowej. Zdaniem spółki, z tytułu zbycia finalnego zestawu części i elementów samochodowych dochód albo strata powinny być alokowane w całości do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania CIT), tj. jako przychód ze sprzedaży zestawu oraz koszty jego nabycia. Zakup jednego elementu i dołączenie go do zestawu części, które są sprzedawane finalnemu nabywcy, zawiera się w zakresie działalności handlowej świadczonej przez spółkę i jest to usługa wykonywana na terenie SSE.

Organ stwierdził, że art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, który przewiduje, że zwolniony z opodatkowania jest dochód z działalności prowadzonej w strefie, powinien być interpretowany ściśle. Z wykładni gramatycznej, którą należy stosować przy ocenie zakresu zwolnień podatkowych wynika, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, w zakresie określonym w zezwoleniu.

WSA uchylił interpretację i podzielił stanowisko spółki. Także NSA przyznał jej rację. Oddalił skargę kasacyjną i orzekł, że spółce przysługuje prawo do alokowania w całości do działalności strefowej zysków ze zbycia zestawów części samochodowych. Jest to zachowanie w pełni uzasadnione. Zdaniem NSA znaczenie ma pierwotna koncepcja SSE.

Autorka jest współpracowniczką zespołu zarządzania wiedzą podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Justyna Mańczak, konsultantka w dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte

W przedstawionej sytuacji osią sporu pomiędzy spółką a organem podatkowym była prawidłowa interpretacja art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, a mianowicie ustalenie jak duży może być udział zakupu towarów i usług od kontrahentów zewnętrznych, aby działalność nie utraciła przymiotu działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zgodnie z definicją zawartą w tym przepisie, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie wydanego zezwolenia.

Organ podatkowy w uzasadnieniu do interpretacji nierozerwalnie łączył zwolnienie dochodu od podatku z działalności prowadzonej w strefie ze spełnieniem kryterium geograficznego. Kryterium to uwzględnia możliwość skorzystania ze zwolnienia w przypadku produkcji wyłącznie na terenie SSE, co w przedstawionej sytuacji – według organu podatkowego – nie miało miejsca ze względu na to, że spółka zajmująca się m.in. produkowaniem zestawów części samochodowych, przy wytwarzaniu jednego z elementów wchodzących w skład zestawu, korzysta z usług podmiotu prowadzącego działalność poza SSE.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił jednak zdania organu podatkowego, wskazując, że nie można zastosować w sposób bezwzględny wymogu geograficznego, ponieważ taka interpretacja przepisu jest niewystarczająca oraz nie do zaakceptowania. Nie jest to zresztą jedyny wyrok, w którym NSA zabiera takie stanowisko (por. np. wyrok NSA z 19 listopada 2014 r., III FSK 2750/12).

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT może wzbudzać wątpliwości interpretacyjne. Dlatego potrzebna jest każdorazowa ocena konkretnego stanu faktycznego. W tym przypadku trzeba ocenić czy wydatki na zakup usług realizowanych przez podmioty działające poza strefą ekonomiczną, będące elementem procesu produkcyjnego, należy uznać za koszty uzyskania przychodów zwolnionych z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, w związku z prowadzeniem działalności na terenie SSE.

Istotne jest, że spółka zaznaczyła we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że organizuje i uczestniczy we wszystkich fazach produkcji elementu, spoczywa na niej cały proces decyzyjny, jak również jest odpowiedzialna za dołączenie elementu tworzącego finalny zestaw. Produkcja obejmuje wiele czynności (działań), które są realizowane we własnym zakresie przez spółkę na terenie zakładu produkcyjnego znajdującego się na terenie SSE, a zlecenie zewnętrznemu kontrahentowi usługi wchodzącej w proces produkcji zestawu ma jedynie charakter subsydiarny (pomocniczy).