fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

Podatek dochodowy

Umorzenie naliczonych odsetek stanowi przychód

Fotorzepa, Michał Walczak Michał Walczak
Spółka, korzystająca z obcego kapitału, bez ponoszenia kosztów z tego tytułu, uzyskuje przysporzenie majątkowe, dlatego umorzenie odsetek od zaciągniętych przez nią pożyczek powoduje powstanie przychodu, który należy opodatkować.

Kwestia ta, wydawałoby się mało kontrowersyjna, wciąż powoduje rozbieżności interpretacyjne. I choć organy prawidłowo wskazują na obowiązek rozpoznania przychodu do opodatkowania, opierają argumentację na podstawie różnych przepisów. W opisywanej sprawie umorzenie odsetek w sytuacji gdy rynkowo spółka musiałaby ponieść ich koszt, organ interpretuje jako umorzenie zobowiązań, które powoduje po stronie spółki powstanie przychodu do opodatkowania na podstawie art. ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT. W tym wypadku natomiast, argumentacja stojąca za prawidłowym stanowiskiem powinna być oparta na odmiennych przepisach.

Wnioski te wynikają z interpretacji indywidualnej wydanej przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 18 kwietnia 2019 r. (0111-KDIB2-1.4010.75. 2019.2.BJ).

W praktyce wydawanych interpretacji podatkowych wciąż występują wątpliwości, czy kwota umorzonych odsetek od pożyczki stanowi dla pożyczkobiorcy przychód, w związku z potencjalnym uzyskaniem przez niego nieodpłatnego świadczenia. Kwestia ta jest dyskusyjna, ponieważ występują rozbieżności co do właściwych przepisów, które powinny mieć zastosowanie.

W opisanej sprawie spółka (wnioskodawca) składając wniosek o interpretację indywidualną, chciała uzyskać potwierdzenie swojego stanowiska, że nie musi rozpoznać przychodu z umorzenia naliczonych odsetek od zobowiązania (pożyczki). Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął stanowisko przeciwne i choć należy uznać je za trafne, ostateczna konkluzja powinna zostać oparta na podstawie innych przepisów.

Spółka odwołała się do pojawiającego się w interpretacjach organów podatkowych poglądu, zgodnie z którym umorzone odsetki nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym po stronie dłużnika zwalnianego z długu, że względu na mającą zastosowanie do odsetek tzw. metodę kasową. Artykuł 12 ust. 4 pkt 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) stanowi, że do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Zatem odsetki tylko naliczone, a niezapłacone nie są przychodem podatkowym.

Należy zauważyć, że wskazane regulacje dotyczą wyłącznie wierzyciela, nie mają jednak zastosowania do dłużnika. Nie można więc uznać, że do oceny sytuacji dłużnika zwalnianego z długu w wyniku umorzenia odsetek znajduje zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT.

W omawianej interpretacji indywidualnej organ, uzasadniając swoje stanowisko, powołuje się natomiast na art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem jest wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów).

W ocenie organu, z umorzeniem zobowiązań, które powoduje po stronie spółki powstanie przychodu do opodatkowania, należy utożsamiać umorzenie naliczonych odsetek od zaciągniętych przez spółkę pożyczek. Zdaniem organu, jeśli odsetki zostały naliczone, to stanowią „zobowiązanie" dłużnika, które powinien on wykonać, tj. zapłacić odsetki. Jeśli dłużnik zostanie z niego zwolniony, dochodzi do umorzenia zobowiązania, a w konsekwencji wartość umorzonego zobowiązania (odsetek) stanowi dla dłużnika przychód podatkowy.

Zgodnie z zasadą akcesoryjności, prawo do żądania zapłaty odsetek nie istnieje bez prawa do żądania zapłaty długu głównego. Kwota odsetek należnych stanowi odrębne zobowiązanie tylko w przypadku skonkretyzowania roszczenia związanego z ich obowiązkiem zapłaty na mocy czynności prawnej, przepisu ustawy czy orzeczenia sądu lub decyzji innego właściwego organu. Nie można więc zgodzić się z twierdzeniem organu, że odsetki naliczone stanowią odrębne zobowiązanie i w omawianym przypadku dla potrzeb podatku dochodowego mogą zostać objęte dyspozycją ww. przepisu. Dopiero odsetki zapłacone stanowiłyby przychód podatkowy na zasadach ogólnych, jako świadczenia związane z obrotem gospodarczym, wymienione w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT. Uzyskanie przychodu z tytułu otrzymanych w ten sposób odsetek powstałoby w momencie uregulowania należności, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT.

Równocześnie, dla prawnopodatkowej oceny skutków umorzenia należności odsetkowych ważna jest okoliczność, że w obrocie gospodarczym umowa pożyczki jest z reguły umową odpłatną a korzystanie z obcego kapitału wiąże się z koniecznością poniesienia przez korzystającego określonych kosztów.

Brak obowiązku zapłaty odsetek od udostępnionych środków skutkuje tym, że podmiot korzystający z cudzego kapitału nieodpłatnie znajduje się w korzystniejszej sytuacji niż taki sam podmiot, korzystający z kapitału za wynagrodzeniem. W konsekwencji, w przypadku nienaliczenia lub umorzenia przez pożyczkodawcę odsetek od pożyczki, po stronie pożyczkobiorcy dochodzi do powstania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, jako przychodu z tzw. nieodpłatnych świadczeń.

Przychody z nieodpłatnych świadczeń były gruntownie analizowane w dotychczasowym orzecznictwie i wyklarowana przez lata wykładnia nie pozostawia wątpliwości, że w przypadku umorzenia naliczonych odsetek od pożyczki, skutkującym nieodpłatnym korzystaniem z cudzego kapitału, dłużnik powinien rozpoznać przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w wyrokach wydawanych przez sądy administracyjne, na przykład NSA w wyroku z 16 lutego 2018 r. (II FSK 221/16) oraz w wyroku z 1 sierpnia 2012 r. (II FSK 2605/10) czy WSA w wyroku z 18 lipca 2018 r. (III SA/Wa 2764/17).

Mateusz Krawczyński konsultant w dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA