Obecnie możemy w Polsce obserwować, w jaki sposób się zmienia podejście kontrolujących do tematu cen transferowych. Kluczowe zmiany dotyczą między innymi sposobu analizowania transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi. Wpływ na to mają przede wszystkim widoczne w ostatnich latach działania centralizacyjne grup kapitałowych oraz trwające prace Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju nad BEPS (ang. base erosion and profit shirting), tj. w zakresie przeciwdziałania zjawisku zmniejszania podstawy opodatkowania oraz transferu zysków przez podatników. Obecnie przestaje się patrzeć na transakcje wycinkowo – ważny jest szerszy kontekst transakcji. Takie podejście determinuje, by każdorazowo badaniu podlegało to, jaki wkład ma dana transakcja w tzw. łańcuch tworzenia wartości (łańcuch taki obejmuje wszystkie działania grupy, aż do momentu gdy gotowy produkt/usługa trafia na rynek, oraz wszystkie działania posprzedażowe). W przypadku usług analizie podlega to, czy transakcja tworzy w ogóle jakąkolwiek wartość dodaną dla grupy i/lub stron transakcji, np. czy pozwala ograniczyć personel usługobiorcy, czy jest związana z jego działalnością, ale też czy nie są to usługi udziałowca / akcjonariusza. Dopiero w kolejnych krokach oceniane jest, czy są to usługi o niskiej czy wysokiej wartości dodanej, a także weryfikowana jest metoda i sposób kalkulacji wynagrodzenia.
Można przyjąć za oczywiste, że grupy, które podlegają prawom konkurencji, tak jak inne podmioty na rynku w większości przypadków starają się racjonalizować swoje działania. Oznacza to, że transakcje usługowe zawierane w ramach takiej grupy mają każdorazowo uzasadnienie ekonomiczne lub biznesowe. Jednak odrębną kwestią pozostaje to, czy za wszystkie usługi powinno nastąpić rozliczenie. Odpowiedź brzmi – nie. Jednym z przykładów takich usług są wspomniane powyżej usługi stanowiące działalność akcjonariusza, rozumiane jako działania realizowane przez podmiot, który posiada udziały (akcje) w innym podmiocie powiązanym, a które to działania przynoszą korzyści wyłącznie jemu.
Działania udziałowca
Aby poszczególne spółki grupy mogły się koncentrować na swojej działalności (np. produkcyjnej), często w grupach tworzony jest model, który zakłada, że wszelkie usługi poboczne (np. kadrowo-płacowe, księgowe) świadczone są przez wyspecjalizowany podmiot. Usługi takie zazwyczaj klasyfikowane są jako usługi o niskiej wartości dodanej. Jeżeli takie usługi świadczone są przez udziałowca, to ważne jest, aby z puli kosztów przyjętej do kalkulacji wynagrodzenia wyłączane były wydatki akcjonariusza. Tylko wtedy wydatki na nabycie takich usług mogą zostać w całości zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodu po stronie usługobiorcy.
Obszar szczególnego zainteresowania
Czy zagadnienie to znajduje się w obszarze zainteresowań organów? Zdecydowanie tak. Nawet w Krajowym Planie Działań Administracji Podatkowej na rok 2015 (który co roku publikowany jest przez Ministerstwo Finansów, aby ukierunkować działania administracji podatkowej na obszary wysokiego ryzyka, a tym samym podnieść skuteczność i efektywność kontroli) zidentyfikowano, że podobszarem, w którym występuje największe ryzyko wystąpienia nieprawidłowości, jest „Doradztwo i inne usługi niematerialne" (w tym m.in. usługi doradcze, prawne, księgowe, reklamowe, badania rynku czy zarządzania i kontroli), a zatem obszar ten powinien być przedmiotem wnikliwych kontroli. Jak wskazano, zainteresowanie organów tym obszarem wynika z niematerialnego charakteru usług oraz możliwości dowolnego kształtowania cen za świadczone usługi, gdyż podmioty mają tym samym możliwość „nieprawidłowego wpływania na poziom deklarowanych przychodów i kosztów uzyskania przychodów".
Wskazówki z rozporządzenia
Jak zatem prawidłowo ustalić bazę kosztową do kalkulacji wynagrodzenia za usługi, aby rozliczenia pomiędzy spółkami powiązanymi nie były kwestionowane przez organy w trakcie ewentualnej kontroli? Wskazówki w tej kwestii zawiera między innymi znowelizowane w 2013 r. tzw. rozporządzenie o cenach transferowych (DzU z 2009 r. nr 160, poz. 1268 z późn. zmianami), które jest zbiorem wytycznych dla organów, jak przeprowadzać kontrolę z zakresu cen transferowych. Rozporządzenie zawiera przykładowy katalog wydatków akcjonariusza, który obejmuje m.in.:
