Zysk w formie rzeczowej to nie zbycie majątku

Spółka miała wątpliwości, czy wypłata przez nią dywidendy w formie rzeczowej spowoduje powstanie u niej przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o CIT. Podatniczka zauważyła, że przepisy nie zawierają uregulowań szczególnych określających zasady wypłaty dywidendy rzeczowej. Dlatego skutki podatkowe takiej transakcji powinny być identyczne jak w przypadku dywidendy pieniężnej. A wypłata dywidendy pieniężnej nie ma wpływu na rozliczenie CIT podmiotu dzielącego zysk. Nie powoduje powstania ani przychodu, ani kosztu podatkowego.

Fiskus nie zgodził się z tym stanowiskiem. Zauważył, że podjęcie uchwały o wypłacie dywidendy w formie niepieniężnej powoduje powstanie zobowiązania spółki do zaspokojenia roszczeń akcjonariuszy. Wykonanie zobowiązania poprzez przeniesienie na nich majątku spółki prowadzi do jego wygaśnięcia. W ten sposób firma jako dłużnik zwolni się z długu, a majątek zmieni właściciela. W konsekwencji, zdaniem urzędników, spółka uzyska przychód na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT.

Ostatecznie Naczelny Sąd Administracyjny nie zaakceptował niekorzystnego dla spółki stanowiska. Jego zdaniem wykładnia art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 ustawy o CIT nie daje podstaw do przyjęcia, że podjęcie uchwały o wypłacie zysku w formie niepieniężnej skutkuje powstaniem przychodu. Źródłem dywidendy w spółce jest zysk. Dywidenda może być wypłacona zarówno w formie pieniężnej, jak i rzeczowej (niepieniężnej). Zdaniem NSA wypłata z zysku w formie rzeczowej nie różni się, jeżeli chodzi o konsekwencje podatkowe, od dywidendy wypłacanej w formie pieniężnej. Wypłata przez spółkę dywidendy niepieniężnej nie jest tożsama z umową sprzedaży ani z jakąkolwiek podobną umową o charakterze wzajemnym. Przeniesienie własności udziałów innej spółki w wyniku wypłaty dywidendy nie ma charakteru odpłatnego zbycia prawa. Jest ono jednostronną czynnością prawną polegającą na przeniesieniu prawa własności udziałów innej spółki na akcjonariusza uprawnionego do udziału w zysku na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy danej spółki.

Sąd kasacyjny podkreślił, że wypłata z zysku na rzecz akcjonariusza, zrealizowana w formie rzeczowej, nie jest czynnością wzajemną. Świadczeniu spółki na rzecz akcjonariuszy bezpośrednio nie odpowiada jakiekolwiek świadczenie z ich strony. Wypłata z zysku nie prowadzi również do zwolnienia się z długu przez spółkę.

W wyroku podkreślono, że dywidenda rzeczowa spowoduje przesunięcie danej pozycji z aktywów na pasywa w bilansie spółki. Nie powstanie jednak z tego tytułu żadne przysporzenie majątkowe w spółce. Wypłata dywidendy w naturze nie jest bowiem dla spółki odpłatnym zbyciem danego składnika jej majątku. Dlatego, w ocenie NSA, nie ma podstaw do różnicowania wypłaty dywidendy pieniężnej i niepieniężnej (rzeczowej) akcjonariuszowi spółki akcyjnej. W obu przypadkach spółka wykonuje swoje obowiązki względem akcjonariuszy, wykonując czynność jednostronną, a nie odpłatne zbycie nieruchomości, rzeczy lub prawa. Przy czym w pierwszym wariancie jest to czynność wypłacenia określonej kwoty pieniężnej, a w drugim – jej rzeczowego ekwiwalentu.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 maja 2015 r. (II FSK 1607/ /13).

Marcin Grzelecki, doradca podatkowy, wspólnik w kancelarii Leśnodorski Ślusarek i Wspólnicy sp.k.

NSA nie pierwszy raz zmierzył się z wykładnią art. 12 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy o CIT w kontekście skutków podatkowych po stronie spółki kapitałowej wypłacającej dywidendę w formie rzeczowej. W stanie faktycznym opisanym w komentowanej sprawie ustawa o CIT nie zawierała jeszcze regulacji wprost dotyczących podatkowego traktowania instytucji świadczenia w miejsce wykonania (jak np. wypłata dywidendy w formie rzeczowej).

Komentowany wyrok wpisuje się w korzystną dla podatników linię orzeczniczą sądów administracyjnych w kontekście przepisów ustawy o CIT obowiązujących do końca 2014 r.

NSA nie miał wątpliwości i powtórzył wielokrotnie prezentowane przez sądy administracyjne stanowisko – sprzeczne z opinią fiskusa – że wykładnia wspomnianych przepisów nie daje podstaw, by przyjmować, że wypłata zysku w formie niepieniężnej (dywidenda rzeczowa) skutkowała powstaniem przychodu po stronie podmiotu wypłacającego. Nie może być ona traktowana na równi ze zbyciem przedmiotu dywidendy rzeczowej.

Aktualnie zagadnienie to nie budzi już wątpliwości interpretacyjnych. Od 1 stycznia 2015 r. jest uregulowane wprost w art. 14a ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem podatnik, który przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu dywidendy, uzyskuje przychód w wysokości zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia.

Oczywiście nie wszystkim spółkom przepis ten zamknął możliwość rozliczenia zysku za pomocą dywidendy rzeczowej. Przepisy przejściowe wprowadzające tę zmianę pozwalały podatnikom, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed 1 stycznia 2015 r. oraz zakończy po 31 grudnia 2014 r., stosować przepisy ustawy o CIT w ich dotychczasowym brzmieniu, czyli bez art. 14a.