Czy trzeba pobrać zaliczkę od zasiłku chorobowego przy zleceniu

Wiele osób świadczy pracę na umowę zlecenie. W trakcie trwania tej umowy zleceniobiorca może zachorować i nabyć prawo do otrzymania zasiłku chorobowego (i innych zasiłków w razie choroby i macierzyństwa). Zasiłek ten przysługuje ubezpieczonemu, który z powodu choroby lub wypadku stał się czasowo niezdolny do pracy. Zasiłek w razie choroby lub macierzyństwa może wypłacać zleceniodawca (pod warunkiem, że jest do tego uprawniony) lub ZUS. Powstaje wobec tego pytanie czy zleceniodawca lub organ rentowy powinni - jako płatnicy - pobrać zaliczkę na podatek dochodowy z tytułu zasiłku w razie choroby lub macierzyństwa (dalej: zasiłek chorobowy) wypłaconego w trakcie trwania umowy zlecenia.

Według dotychczasowej praktyki organów skarbowych nie pobiera się zaliczki na podatek dochodowy od zasiłku chorobowego wypłaconego od umowy zlecenia. Urzędy jednolicie uznają, że to sam zleceniobiorca powinien rozliczyć podatek w rocznym zeznaniu podatkowym na podstawie informacji PIT-8C otrzymanej od zleceniodawcy.

Skąd pomysł fiskusa

Organy podatkowe w swoich interpretacjach (interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 24 marca 2010 r., IPPB2/415-781/09-4/MK oraz interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 czerwca 2012 r., ILPB1/415-477/12-2/TW) twierdzą, że zleceniodawca, który wypłaca zasiłek chorobowy od umowy zlecenia, nie pełni roli płatnika podatku dochodowego. Zdaniem skarbówki, otrzymany przez zleceniobiorcę zasiłek chorobowy, mimo że pozostaje w związku z wykonywanym zleceniem, nie mieści się w kategorii przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9, a więc m.in. z umowy zlecenia. Wobec tego, do zasiłku chorobowego nie ma zastosowania sposób poboru zaliczki na podatek określony w art. 41 ustawy o PIT. Według fiskusa, przepis ten dotyczy tylko przychodów z działalności wykonywanej osobiście, do których należą dochody z tytułu umowy zlecenia i nie obejmuje on zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, w tym zasiłku chorobowego. które są dochodami z innych źródeł wymienionych w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT. Organy twierdzą, że skoro zasiłek chorobowy należy do przychodów z innych źródeł, to zleceniodawca nie jest uprawniony do poboru zaliczki na podatek od wypłaconego zasiłku i w związku z tym zleceniodawca musi wykazać ten zasiłek w informacji PIT-8C, a zleceniobiorca z tej informacji musi przepisać kwotę zasiłku do swojego zeznania podatkowego i sam zapłacić od niego podatek obliczony według skali podatkowej.

Czy tylko przy umowie o pracę

Twierdzenia fiskusa należy jednak uznać za bezpodstawne. Fiskus podtrzymuje, że tylko w przypadku osób zatrudnionych na umowę o pracę pracodawca, na podstawie art. 31 ustawy o PIT jako płatnik, ma obowiązek pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od wypłaconego zasiłku chorobowego z ubezpieczenia społecznego i wykazać go w informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach PIT-11. Takie stanowisko urzędów nie jest słuszne, gdyż istnieje podstawa prawna na zapłatę zaliczki przez płatnika od zasiłku chorobowego przy zleceniu.

Przykład

Pan Kacper pracował w 2016 roku na umowę zlecenie jako kelner w restauracji w Kołobrzegu i był objęty dobrowolnym ubezpieczeniem chorobowym. Wskutek wypadku w drodze do pracy pan Kacper przebywał od 5 sierpnia 2016 r. do 30 listopada 2016 r. na zwolnieniu lekarskim. Za czas choroby pan Kacper otrzymywał zasiłek chorobowy, który wypłacał zleceniodawca. Czy zleceniodawca pobiera zaliczkę z tytułu wypłaconego zasiłku chorobowego?

Odpowiedź na to pytanie powinna być twierdząca.

Zgodnie z art. 31 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (dalej: zakłady pracy) są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody m.in. ze stosunku służbowego, stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy. Przepis ten, oprócz przychodów z umów o pracę, wymienia jako przychody zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego. Nie ma wątpliwości, że do takich zasiłków zalicza się również zasiłek chorobowy.

Powołany przepis nie stanowi, że zasiłki z ubezpieczenia społecznego są przychodem ze stosunku pracy, tylko w kolejności wymienia różne rodzaje przychodów i jednym z tych przychodów jest właśnie zasiłek chorobowy. Nie ma także wątpliwości, że zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego są przychodami z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT. Zasiłku nie należy jednak łączyć i wiązać ani z przychodami ze stosunku pracy, ani z przychodami z umowy zlecenia.

Artykuł 31 ustawy o PIT wyraźnie wskazuje kto jest płatnikiem podatku dochodowego. Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej jako zakłady pracy są płatnikami podatku od wynagrodzenia ze stosunku pracy oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, a więc zasiłku chorobowego wypłaconego zarówno od umowy o pracę, jak i od umowy zlecenia. Powołanie się w ustawie podatkowej na pojęcie zakładu pracy nie oznacza, że jest nim podmiot zatrudniający wyłącznie osoby fizyczne na podstawie stosunku pracy.

Zakład to nie pracodawca

Kodeks pracy nie posługuje się definicją zakładu pracy, tylko definicją pracodawcy w znaczeniu podmiotowym. Według art. 3 kodeksu pracy pracodawca to jednostka organizacyjna choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników. Za pracodawcę nie uważa się zakładu pracy. Zakład to pojęcie przedmiotowe, forma organizacyjna, placówka zatrudnienia, w skład której wchodzą osoby wykonujące pracę, a także elementy materialne umożliwiające wykonywanie tej pracy i wykonywanie konkretnej działalności. W wyroku WSA we Wrocławiu z 17 kwietnia 2015 r. (I SA/Wr 189/15) czytamy, że „pojęcie zakładu pracy wiąże się z przedmiotem działalności pracodawcy i oznacza pewien zespół środków materialnych i osobowych, składający się na zorganizowaną całość. Nie należy go utożsamiać z pojęciem przedsiębiorstwa uregulowanego przez art. 551 k.c., ponieważ zakład pracy rozumiany jest szerzej, niż pojęcie przedsiębiorstwa".

Z kolei w wyroku SN z 22 sierpnia 2003 r. (I PK 294/02) czytamy, że "(...) przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym (jako zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (art. 551 k.c.) nie może być traktowane jako podmiot praw i obowiązków. Przedsiębiorstwo w tym ujęciu może być co najwyżej zakładem pracy w znaczeniu przedmiotowym, to znaczy nie w rozumieniu podmiotu zatrudniającego pracowników, lecz jednostki techniczno-organizacyjnej będącej placówką zatrudnienia". Jak zatem czytamy w ww. wyrokach, zakład pracy to miejsce, w którym mogą wykonywać pracę osoby nie tylko na podstawie stosunku pracy, ale także na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Treść art. 31 ustawy o PIT narzuca więc rozstrzygnięcie, że od kwoty wypłaconego przez zleceniodawcę zasiłku chorobowego związanego z wykonywanym zleceniem należy pobrać zaliczkę na podatek, a nie przerzucać ciężar podatkowy na zleceniobiorcę. Nie można twierdzić, że skoro zasiłek chorobowy należy do innych źródeł przychodu, to płatnik nie ma prawa poboru zaliczki na podatek tylko dlatego, że jest to zasiłek chorobowy wypłacony od umowy zlecenia, a art. 41 ustawy o PIT, dotyczący poboru zaliczki z tytułu umowy zlecenia, nie dotyczy zasiłków z ubezpieczenia społecznego. Takie rozumowanie jest błędne, a błąd ten jest efektem mylnej interpretacji zakładu pracy przez co utarł się pogląd, że płatnik może pobrać zaliczkę tylko od zasiłku chorobowego w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy.

Jak obliczyć

Podstawą prawną obliczenia zaliczki z tytułu wypłaconego przez zleceniodawcę oraz przez pracodawcę zasiłku chorobowego jest art. 32 ustawy o PIT. Zasady obliczania zaliczki na podatek są jednakowe zarówno dla zasiłku chorobowego wypłaconego ze zlecenia, jak i z umowy o pracę. Jeżeli zasiłek chorobowy wypłaca ZUS, to wtedy jest on płatnikiem podatku. W takim przypadku wystawi on ubezpieczonemu PIT-11A, a to oznacza , że pobrał zaliczkę na podatek. Zgodnie z art. 34 ustawy o PIT, organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego.

Ustalony na podstawie omawianych przepisów fakt determinuje rozstrzygnięcie, że to właśnie płatnik ma obowiązek pobrać zaliczkę na podatek od zasiłku chorobowego od umowy zlecenia. Jest to powinność płatnika i za niewykonanie tego obowiązku płatnik ponosi odpowiedzialność. Płatnik odpowiada zawsze, gdy podatek nie wpłynął do urzędu skarbowego w odpowiedniej wysokości i w odpowiednim terminie. Odpowiedzialność płatnika za niepobrany podatek ma na celu zabezpieczenie należności Skarbu Państwa w wysokości tego podatku. Tak więc zaliczkę na podatek trzeba liczyć. Na podstawie art. 32 ustawy miesięczna zaliczka na podatek wynosi 18 proc. lub 32 proc. dochodu uzyskanego w danym miesiącu. Od zasiłków w razie choroby i macierzyństwa nie przysługują koszty uzyskania przychodu. Nie można także, przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy ani od wynagrodzenia ze zlecenia, ani od zasiłku dla zleceniobiorcy stosować ulgi podatkowej, gdyż przysługuje ona wyłącznie pracownikom (art. 32 ust. 3 w związku z art. 12 ust. 4). Zasiłek nie jest również podstawą do naliczenia składek na ubezpieczenie społeczne i składek na ubezpieczenie zdrowotne.

Przykład

Wyliczenie zaliczki:

Zasiłek chorobowy wypłacony przez zleceniodawcę1 200 zł

Podstawa opodatkowania 1 200 zł

Zaliczka na PIT (1 200 zł x 18 proc.) 216 zł

Zaliczka do urzędu skarbowego 216 zł

Do wypłaty (1 200 – 216) 984 zł

Należy wykazać w PIT-11

Zleceniodawca wypłacający zasiłek chorobowy w żadnym razie nie powinien wykazać tego świadczenia w informacji PIT-8C, tylko w informacji PIT-11, którą przekazuje zleceniobiorcy oraz urzędowi skarbowemu w terminie do końca lutego po zakończeniu roku podatkowego. Zleceniodawca powinien wykazać kwotę zasiłku chorobowego w pozycji 29 „Należności ze stosunku: pracy, służb., spółdz., i z pracy nakładczej, a także zasiłki pieniężna z ubezp. społ. wypłacone przez zakład pracy, o którym mowa w art. 31 ustawy oraz płatników, o których mowa w art. 42e ust. 1 ustawy." wraz z pobraną zaliczką, którą wykazuje w poz. 33 „Zaliczka pobrana przez płatnika". Natomiast należność z tytułu umowy zlecenia płatnik powinien wykazać w pozycji 49-52 „Działalność wykonywana osobiście...". Wynagrodzenie z umowy zlecenia oraz kwotę zasiłku zleceniobiorca wykaże w zeznaniu rocznym PIT-37, które trzeba złożyć do 30 kwietnia następnego roku.

Praktyka nie zawsze jest jednakowa

W praktyce zdarzają się przypadki, że po przeprowadzeniu kontroli zarzucono w protokole firmie, że jako płatnik nie pobrała zaliczki na PIT od zasiłku ze zlecenia. Taka niejednolita praktyka urzędów prowadzi do tego, że przedsiębiorca może w którymś momencie zostać ukarany za niepobranie zaliczki, bo urząd uzna, że skoro wypłaca wynagrodzenia za pracę, wynagrodzenia ze zlecenia i zasiłki od tych umów, to jest płatnikiem podatku od wszystkich wypłacanych świadczeń. Dla firmy wystawienie jednego formularza i pobranie zaliczki jest kłopotliwe i na pewno skarbówka nie będzie próbowała ukarać przedsiębiorcy za to, że pobrał zaliczkę, mimo że – zdaniem urzędu – nie musiał.