fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

Podatek dochodowy

Kiedy wierzytelności nieściągalne są kosztem podatkowym

www.sxc.hu
Gdy przedsiębiorca nie jest w stanie odzyskać należności od nierzetelnych kontrahentów, może ująć je w rachunku podatkowym. Jednym z warunków jest jednak uprawdopodobnienie nieściągalności tych kwot.

Jestem przedsiębiorcą, prowadzę podatkową księgę przychodów i rozchodów. Posiadam wobec kontrahentów wiele wierzytelności, których już raczej nie uda mi się odzyskać (np. ze względu na upadłość kontrahenta). Czy wierzytelności takie mogę zaliczać do kosztów uzyskania przychodów? – pyta czytelnik.

Co do zasady, wierzytelności nieściągalne nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Wynika to z art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o PIT. W drodze wyjątku istnieje jednak możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnych wierzytelności, jeżeli łącznie spełnione są trzy warunki:

1) wierzytelności zostały uprzednio zarachowane jako przychody należne,

2) wierzytelności zostały odpisane jako nieściągalne,

3) nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona.

Netto, czyli bez VAT

Ad. 1 Nie jest możliwe zaliczanie do kosztów uzyskania przychodu należnego VAT zawartego w wierzytelnościach odpisanych jako nieściągalne. Podatek ten nie stanowi bowiem przychodu podatników podatku dochodowego (zob. art. 14 ust. 1 ustawy o PIT). W konsekwencji, zawierające należny VAT wierzytelności odpisane jako nieściągalne mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów tylko w kwotach netto (zob. przykładowo wyrok WSA w Krakowie z 20 grudnia 2006 r., I SA/Kr 1215/06).

Przykład

Podatnik sprzedał towary za 10 000 zł + 2300 zł VAT (czyli łącznie za kwotę 12 300 zł). W tej sytuacji przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym wynosi 10 000 zł. Tę samą kwotę, czyli 10 000 zł (a nie 12 300 zł) podatnik będzie mógł ewentualnie w przyszłości zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jako wierzytelność odpisaną jako nieściągalną.

Niezbędny zapis w księgach

Ad. 2 Odpisanie wierzytelności jako nieściągalnej następuje poprzez wprowadzenie stosownego zapisu w księgach rachunkowych lub – w przypadku podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów – po prostu przez zaksięgowanie wierzytelności jako koszt uzyskania przychodów.

Pięć rodzajów dokumentów

Ad. 3 Aby wierzytelności odpisane jako nieściągalne mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ich nieściągalność musi zostać udokumentowana w sposób określony w art. 23 ust. 2 ustawy o PIT, a więc jednym z pięciu dokumentów. Katalog tych dokumentów jest zamknięty, co oznacza, że nie jest możliwe dokumentowanie nieściągalności wierzytelności (celem zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów jako wierzytelności odpisanej jako nieściągalna na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o PIT) na podstawie innych dokumentów, np. na podstawie informacji o likwidacji dłużnika (zob. wyrok NSA z 24 stycznia 1997 r., I SA/Po 1048/96), informacji od spadkobierców dłużnika o braku majątku wystarczającego na pokrycie wierzytelności (zob. postanowienie Urzędu Skarbowego w Limanowej z 20 kwietnia 2006 r., PDOF-415/7/2006) lub wydruku ogłoszenia z Monitora Sądowego i Gospodarczego o zakończeniu postępowania upadłościowego (zob. przykładowo interpretację Izby Skarbowej w Katowicach z 16 grudnia 2014 r., IBPBI/2/423-1465/14/AP).

W jakiej formie

Nieściągalność wierzytelności można udokumentować tylko jednym z pięciu dokumentów. Są to:

1) postanowienie o nieściągalności, uznane przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydane przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego (czyli przez komornika),

2) postanowienie sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów,

3) postanowienie sądu o umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność, o której mowa w pkt 2,

4) postanowienie sądu o zakończeniu postępowania upadłościowego,

5) protokół sporządzony przez podatnika, stwierdzający, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

W praktyce najczęściej nieściągalność wierzytelności podatnicy dokumentują postanowieniem o nieściągalności wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego. Przyjmuje się, że postanowieniem takim jest przede wszystkim postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wydawane przez komornika na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 kodeksu postępowania cywilnego (dalej: k.p.c.).

Umorzenie postępowania egzekucyjnego

Można się przy tym spotkać ze stanowiskiem, że umorzenie postępowania egzekucyjnego przez komornika na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c. stanowi podstawę do zaliczania wierzytelności nieściągalnych do kosztów uzyskania przychodów tylko gdy z treści postanowienia jednoznacznie wynika, że bezskuteczność egzekucji spowodowana jest brakiem majątku dłużnika. Jest to jednak stanowisko nieprawidłowe, gdyż nic takiego nie wynika z treści przepisów.

Podobne stanowisko wydają się reprezentować organy podatkowe. Tytułem przykładu można wskazać interpretację Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 listopada 2009 r. (ILPB3/4240-51/09-3/BN). W piśmie tym czytamy, że „w każdym przypadku, gdy komornik umorzy postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c., niezależnie od pozostałej treści tego postanowienia, spółka może uznać taki dokument za »postanowienie o nieściągalności« (...) i przy spełnieniu pozostałych ustawowych warunków, zaliczyć wierzytelność w ciężar kosztów uzyskania przychodów".

W którym roku

Nieściągalne wierzytelności czytelnik może więc zaliczać do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli spełnione są trzy wskazane na wstępie warunki. Wierzytelności nieściągalne są kosztem uzyskania przychodów roku, w którym spełnione zostają drugi i trzeci ze wskazanych na wstępie warunków, a jeżeli zostają one spełnione w różnych latach podatkowych, to w roku spełnienia późniejszego z nich. Potwierdzają to w udzielanych wyjaśnieniach organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 21 września 2010 r. (ITPB3/423-346/10/PS), interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 25 marca 2011 r. (IPPB3/423-53/11-4/JB) czy interpretacja Izby Skarbowej w Łodzi z 3 lipca 2013 r. (IPTPB3/423-94/13-7/PM). Jak czytamy w pierwszej z nich, „nieściągalna wierzytelność zaliczana jest do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia dwóch warunków:

1) wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w ewidencji) oraz

2) nieściągalność wierzytelności powinna być uprawdopodobniona.

Gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie należności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków".

Przykład

Podatnik udokumentował nieściągalność wierzytelności (otrzymał postanowienie komornika o nieściągalności) w 2015 r., jednak wierzytelność jako nieściągalną odpisał dopiero w 2016 r. W tej sytuacji wierzytelność nieściągalna jest kosztem podatkowym 2016 r.

Autor jest doradcą podatkowym

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA