Zatory płatnicze to zmora prowadzenia działalności gospodarczej, która w sposób szczególny dotyka zwłaszcza najmniejszych uczestników obrotu gospodarczego. Niezapłacona w porę należność wynikająca z wykonanych na rzecz kontrahenta usług bądź dostarczonych towarów nierzadko stawia w trudnej sytuacji przedsiębiorcę, na którym ciążą liczne zobowiązania zarówno o charakterze cywilnoprawnym, jak i publicznoprawne. Opóźnienie w uregulowaniu płatności prowadzi zazwyczaj do konieczności poniesienia na rzecz kontrahenta kosztów dodatkowych, a więc zapłaty naliczonych odsetek.
Niewątpliwie odsetki takie, powstałe na skutek opóźnienia w płatności zobowiązań związanych z działalnością gospodarczą, spełniają podstawowe warunki dla ich uznania za koszt podatkowy w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, jak i art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Dla uznania konkretnego wydatku za koszt podatkowy przepisy te wymagają istnienia związku pomiędzy poniesieniem kosztu a osiąganym przychodem lub zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła. Jednocześnie wydatek taki nie może być wymieniony w wykazie kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, art. 16 ust. 1 ustawy o CIT).
I właśnie ten drugi warunek wymaga przybliżenia, ponieważ zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 18 ustawy o PIT (art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT) za koszty podatkowe nie uznaje się odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa. Z kolei, w myśl art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o PIT (art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT) za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). W konsekwencji, należy stwierdzić, że o ile nie jest możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów przykładowo odsetek z tytułu nieterminowego zapłacenia podatku, o tyle za koszty podatkowe mogą zostać uznane odsetki zapłacone z tytułu nieterminowego uregulowania faktury kontrahenta, jeśli zostały faktycznie zapłacone. Oczywiście warunkiem dodatkowym zaliczenia wydatków w ciężar kosztów podatkowych jest ich należyte udokumentowanie. Z pewnością może to być nota odsetkowa otrzymana od kontrahenta wraz z potwierdzeniem faktycznego uregulowania odsetek.
Równoległe zagadnienie to kwestia uznania za przychód z działalności gospodarczej naliczonych kontrahentowi odsetek od nieuregulowanych terminowo zobowiązań. Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 481 § 1 kodeksu cywilnego, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, to wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik nie ponosi odpowiedzialności. Powstaje zatem pytanie, czy wysłanie do kon- trahenta noty odsetkowej, w świetle regulacji obu ustaw o podatkach dochodowych, skutkuje koniecznością rozpoznania przychodu z działalności gospodarczej, bez względu na to czy odsetki te zostaną faktycznie zapłacone. Odpowiadając należy wskazać na art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o PIT (art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT), w świetle których nie uznaje się za przychody kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek. Tym samym należy stwierdzić, że podobnie jak w przypadku kosztów uzyskania przychodów, także w zakresie rozpoznania przychodu odsetki z tytułu nieterminowo regulowanych zobowiązań wywołują skutki podatkowe z chwilą ich faktycznej zapłaty. Pogląd ten potwierdza Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 30 marca 2015 r. (IBPBI/2/423-1565/14/ PC).
Autor jest doradcą podatkowym
