fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

Podatek dochodowy

Czy zorganizowana część przedsiębiorstwa musi być właścicielem majątku

123RF
Jednym z celów utworzenia w ramach podatnika kilku ZCP jest wydzielenie centrum majątkowego oraz części zajmującej się bazową działalnością gospodarczą. Takie działanie jest motywowane ograniczeniem ryzyka prawnego i ekonomicznego.

Artykuł 4a pkt 4 ustawy o CIT definiuje pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP). Jest to „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania". Ustalenie, czy wewnętrzny dział (spółki lub innego podmiotu prawa) stanowi ZCP, określa skutki podatkowe podejmowanych przekształceń. Wiele z nich (np. podział lub wniesienie aportu do spółki kapitałowej) pozostaje neutralne w podatkach dochodowych jedynie w razie wydzielenia przez podatnika ZCP. Oznacza to w wielu przypadkach, że brak możliwości nadania majątkowi charakteru ZCP skutkuje – z przyczyn fiskalnych – brakiem możliwości przeprowadzenia zamierzonych zmian w firmie.

Odrębny przedsiębiorca

Jednym z wymogów powstania ZCP jest posiadanie przez dział samodzielnej zdolności gospodarczej („który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania"). Należy jednak mieć na uwadze, że ZCP pozostaje częścią większego organizmu prawnego. Pomimo posiadania autonomii decyzyjnej (własne kierownictwo), pracowników, majątku przypisanego działowi itp., nie może ona posiadać cech samodzielnego, odrębnego podmiotu prawa. Przykładowo, ZCP nadal podlega władzy organów „całej" osoby prawnej. Ponadto, wymogi utworzenia ZCP (w ramach firmy) muszą być oceniane z uwzględnieniem racjonalności stanowionego prawa. ZCP jest wydzielana jedynie w zakresie swojej działalności (realizowanych celów gospodarczych). Pozostając w strukturze osoby prawnej nadal korzysta z „ogólnospółkowej" obsługi prawnej, księgowej, działu BHP, sekretariatu itp. Tworzenie własnych struktur administracyjnych ZCP byłoby nieracjonalne gospodarczo i nie jest wymagane prawnie.

Podstawowe ograniczenie

ZCP, będąc częścią większego organizmu prawnego, nie może być samoistnym właścicielem wykorzystywanego majątku. W okresie działania ZCP w ramach przedsiębiorstwa macierzystego problem własności majątku nie budzi kontrowersji w praktyce podatkowej. Przydzielenie mienia ma charakter jedynie organizacyjny (wewnętrzny). Własność przypisana jest natomiast całemu podmiotowi prawa.

Problemy prawne powstają w przypadku ZCP przeznaczonych do zbycia (aport, sprzedaż) lub wydzielenia (podział spółki) na rzecz innego podmiotu, szczególnie gdy własność części majątku wykorzystywanego przez ZCP ma pozostać w dotychczasowym przedsiębiorstwie.

Przykład

Stanowiący ZCP dział handlowy może nadal działać w budynku przedsiębiorstwa produkcyjnego, którego był częścią. Funkcjonując w nowym podmiocie ma on natomiast wykorzystywać powierzchnię biurową na podstawie umowy najmu.

Przed przeprowadzeniem transakcji skutkującej zmianą właściciela ZCP nie ma możliwości zawarcia umowy uprawniającej ZCP do dysponowania częścią powierzchni biurowej (magazynowej itp.), regulującej zasady korzystania np. ze wspólnego sekretariatu. Niemożność ta dotyczy także umowy przedsiębiorstwa, którego ZPC jest częścią, z podmiotem, który stanie się właścicielem tego majątku. Jeżeli jest to podmiot już istniejący (np. podmiot planujący kupno ZPC), to strony mogą zawrzeć jedynie umowę przyszłą. W licznych przypadkach podmiot, który stanie się właścicielem ZPC, powstanie dopiero w momencie przeniesienia własności ZPC (np. w razie podziału spółki lub utworzenia spółki poprzez wniesienie ZPC aportem). W takim przypadku brak jest nawet strony przyszłej umowy najmu.

Nie jest także możliwe zawarcie umowy przez ZCP z osobą prawną, której jest nadal (do zmiany właściciela) „częścią". Byłaby to umowa „z samym sobą". Planowane zasady korzystania z majątku przedsiębiorstwa (po zbyciu ZCP) mogą zyskać status umowy dopiero w momencie nabycia ZCP przez inny podmiot.

Możliwość późniejszego „doposażenia"...

Przed przekształceniem jednostki „wyposażenie" ZPC w uprawnienie do korzystania z określonego majątku może mieć jedynie charakter promesy, która zostanie przekształcona w prawo już po zbyciu tego majątku. W praktyce skarbowej akceptuje się takie „doposażenie" ZCP w zakresie dysponowania lub korzystania z określonego dobra już po wykonaniu transakcji – bez sankcji braku statusu ZCP w okresie wcześniejszym.

Możliwość „doposażenia" ZCP dotyczy nie tylko sfery usług pomocniczych (np. obsługa sekretariatu), ale również podstawowej bazy majątkowej. W przypadku ZCP zajmującej się działalnością wymagającą wykorzystania powierzchni biurowej, jeżeli planowane jest dalsze (po zbyciu lub wydzieleniu) prowadzenie działalności w dotychczasowej lokalizacji, umowa najmu dająca prawo ZCP (nowemu właścicielowi ZCP) korzystania z majątku należącego do poprzedniego właściciela może być więc podpisana dopiero po zbyciu jednostki wewnętrznej.

...akceptują organy podatkowe

Jest to pogląd akceptowany w praktyce skarbowej. Przykładowo, w interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 marca 2016 r. (ILPB3/ 4510-1-560/15-3/EK) uznano istnienie dwóch ZCP w następującym przypadku: „Personel administracyjny, który realizuje funkcje wspólne dla obu jednostek biznesowych, przypisany jest do Jednostki Biznesowej – Transport i Logistyka (...). Jednocześnie jednak Jednostka Biznesowa – Nieruchomości może korzystać z powyższych funkcji wspólnych według wewnętrznie ustalonych zasad alokowaniai rozliczania kosztów funkcji wspólnych. Dodatkowo, w sytuacji, gdyby ze składników majątkowych/funkcji przypisanych do danej jednostki miałaby korzystać Jednostka Biznesowa – Nieruchomości bądź Jednostka Biznesowa – Transport i Logistyka działająca już jako osobny podmiot prawny (po podziale przez wydzielenie), wówczas nastąpią odpowiednie uzgodnienia umowne [podkreślenie aut.] w zakresie umożliwienia nieprzerwanego korzystania z takich zasobów/funkcji przez poszczególne jednostki biznesowe działające już jako osobne podmioty prawne (przykładowo w zakresie usług informatycznych, korzystania z powierzchni biurowej czy też magazynowej etc.)".

W interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 8 kwietnia 2013 r. (IPPB5/423-169/13-2/DG) zaakceptowano natomiast uznanie za ZPC dwóch działów spółki w następującym przypadku: „Na moment wydzielenia zostaną również zawarte pomiędzy spółką i SPV [spółka przejmująca ZPC w postaci działu A – przyp. aut.] stosowne umowy (np. najmu lub dzierżawy) dot. korzystania przez SPV ze składników majątku wykorzystywanych do dnia podziału zarówno przez dział A, jak i dział B. Możliwe więc będzie dalsze funkcjonowanie działu A, w ramach SPV, natychmiast po dokonaniu podziału przez wydzielenie".

Dwie lub więcej części

Jednym z najważniejszych celów utworzenia w ramach podatnika dwóch (lub więcej) ZCP jest wydzielenie części będącej centrum majątkowym oraz części zajmującej się (m.in. z wykorzystaniem majątku pierwszej ZCP) bazową działalnością gospodarczą. Takie działanie jest motywowane m.in. ograniczeniem ryzyka prawnego i gospodarczego. Ogniskowanie całej działalności i majątku w jednym podmiocie oznacza, że ewentualna szkoda obciąża całą jednostkę. W razie podziału osoby prawnej (zwykle spółki) ma miejsce dywersyfikacja ryzyk, a ewentualna szkoda obciąża tylko jeden z podmiotów. Oczywiście mogą mieć miejsce również inne przyczyny takich działań (np. wola dopuszczenia inwestorów zewnętrznych jedynie do spółki gospodarczej, a nie majątkowej). W przypadku wydzielenia tego rodzaju ZCP, po ich „rozdzieleniu" pomiędzy różne podmioty, podmiot prowadzący ZCP „gospodarczą" nie jest właścicielem majątku (produkcyjnego, usługowego, biurowego itp.), ale wykorzystuje go na podstawie umowy najmu (dzierżawy i innych). Takie rozwiązanie nie ma charakteru „nietypowego", gdyż wiele przedsiębiorców prowadzi swoją działalność (od jej rozpoczęcia) na majątku będącym własnością innych podmiotów.

Stanowisko fiskusa było jednolite

W praktyce skarbowej przez wiele lat i w sposób jednolity dopuszczano wydzielenie ZCP gospodarczej i ZCP majątkowej.

Przykładowo, w interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 11 kwietnia 2016 r. (IBPB-1-3/4510-166/16/WLK) zaakceptowano utworzenie dwóch ZCP w następującym stanie faktycznym: „Wydział nieruchomości działający jako ZCP, zgodnie z uchwałą zarządu obejmuje organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań wnioskodawcy, przeznaczonych do realizacji zadań gospodarczych związanych z zarządzaniem nieruchomościami własnymi. Działalność będzie polegała na wynajmowaniu powierzchni produkcyjnych, magazynowych i biurowych dla różnych podmiotów, w tym dla ZCP – Wydziału produkcyjnego" [podkreślenie od aut.]. W takim przypadku ZCP gospodarcza, po wydzieleniu do odrębnego podmiotu, będzie prowadziła działalność na bazie majątku należącego do ZCP majątkowej.

W powołanej już interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 marca 2016 r. (ILPB3/ 4510-1-560/15-3/EK) wydzielenie dwóch ZCP również zakładało oparcie działalności gospodarczej na majątku drugiej z ZCP: „Działalność Jednostki Biznesowej – Nieruchomości realizowana jest w oparciu o zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, do których należą w szczególności: prawa i obowiązki wynikające z umów najmu wynegocjowanych przez jednostkę (od dnia podziału spółka przejmująca [będąca właścicielem drugiej ZCP – przyp. aut.] stanie się również najemcą części nieruchomości wchodzących w skład Jednostki Biznesowej – Nieruchomości dla umożliwienia tej ostatniej pełnej kontynuacji działalności na dotychczasowych zasadach)".

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA