fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

Podatek dochodowy

Jak liczyć podatek od przychodów z budynku

123RF
Daninę ustala się od wartości początkowej, położonego na terytorium RP, środka trwałego będącego budynkiem, który jest własnością albo współwłasnością podatnika i został oddany w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Podatek z tytułu własności nieruchomości, tzw. minimalny podatek od nieruchomości komercyjnych, zastąpiono od 1 stycznia 2019 r. podatkiem od przychodów ze środka trwałego, zgodnie z ustawą z 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (DzU 2018 r. poz. 1291).

Nowelizacja stanowi rządową korektę zakwestionowanych przez Komisję Europejską rozwiązań zawartych m.in. w art. 24b ustawy o CIT i w 30g ustawy o PIT. Komisja za dyskryminację uznała objęcie podatkiem wąskiej grupy podatników, właścicieli budynków o charakterze handlowo-usługowym oraz biurowym, których wartość początkowa przekracza 10 mln zł.

Obowiązujące od początku 2019 r. brzmienie wskazanych artykułów (stanowiące realizację wskazań organu unijnego) to skorygowana wersja poprzednich zapisów, w znacznym stopniu – eliminując kwestie wytknięte przez Komisję Europejską – poszerzająca krąg jednostek, których podatek ten potencjalnie może dotyczyć.

Warto zauważyć, że mocą nowelizacji ustawy z 15 czerwca 2018 r. część wprowadzonych zmian ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2018 r., a w związku z tym zapłacony w roku 2018 podatek może być odzyskany poprzez ujęcie właściwych odliczeń w rocznym zeznaniu podatkowym. Ewentualne zmiany wartości naliczonego podatku, wcześniej nieuwzględnione w rozliczeniach z urzędem skarbowym, wymagają złożenia zeznań korygujących.

W znowelizowanym brzmieniu przepisów przedmiotem opodatkowania jest przychód, stanowiący wartość początkową, położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, środka trwałego będącego budynkiem, który jest własnością albo współwłasnością podatnika i został oddany w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Dodatkowo, w przypadku podatników PIT zastrzeżono, iż budynek, który będzie generował ewentualne przychody do opodatkowania, musi być składnikiem majątkowym wykorzystywanym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (zapisy ustawowe nie dotyczą więc najmu prywatnego).

Co oznacza pojęcie „budynek"

W aktualnym brzmieniu omawianych regulacji, przy kategoryzacji przedmiotowych środków trwałych, które mogą być zaliczane do budynków, nie istnieje (wskazane w poprzedniej wersji przepisów) powołanie na Klasyfikację Środków Trwałych. Może to budzić wątpliwości podatników, które przepisy prawne zawierają właściwe kryterium kwalifikacji. Adekwatne mogą tu być przecież regulacje dotyczące podatku od nieruchomości bądź zawarte w prawie budowlanym. Zapewne jednak zamierzeniem ustawodawcy było odnoszenie się do KŚT, a wynika to z wykładni zawartej w interpretacji z 16 listopada 2018 r. (0114-KDIP2-1.4010.338.2018.1.JC), w której, wskazując na brak ustawowej (tj. w przepisach o podatku dochodowym) definicji pojęcia „budynek", organ odnosi się do jego powszechnie przyjmowanego znaczenia (popartego definicją słownikową), w którym jako „budynek" rozumie się „jednopoziomową lub wielopoziomową budowlę naziemną, ograniczoną ścianami i dachem, mającą pomieszczenia mieszkalne lub o innym przeznaczeniu", natomiast lokal to „pomieszczenie mieszkalne lub o innej funkcji użytkowej". W orzecznictwie sądów administracyjnych niejednokrotnie podkreślane było, iż termin „budynek" nie może być utożsamiany z lokalem (np. wyrok NSA z 19 czerwca 2007 r., II FSK 839/06).

Wobec tego, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., lokale stanowiące odrębne środki trwałe, będące własnością podatnika nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od przychodu ze środka trwałego. Podatek ten dotyczy jednak, w założeniu ogólnym, wszystkich budynków, niezależnie od ich klasyfikacji (np. budynki przemysłowe, magazynowe, biurowe, hotele), a to stanowi istotną różnicę w odniesieniu do poprzednich uregulowań, w których była mowa tylko o budynkach handlowo-usługowych i biurowych.

Okoliczności generujące powstanie opodatkowania

Dwa kluczowe elementy (poza warunkiem położenia budynku na terytorium Polski) decydują o tym, czy dany budynek podlega omawianemu podatkowi. Jako pierwszy z nich wymienia się warunek, że budynek stanowi własność (bądź współwłasność) podatnika, a kolejne uwarunkowanie, dotyczące powstania tego podatku, zakłada oddanie przedmiotowego budynku w całości lub w części w wynajem lub dzierżawę itp. Jeśli jednak budynek zostanie oddany do używania na podstawie umowy leasingu, to ewentualne zobowiązanie w zakresie przychodów z budynku będzie dotyczyć wyłącznie podmiotu dokonującego odpisów amortyzacyjnych. Zatem w przypadku leasingu finansowego będzie je stosował leasingobiorca, dokonujący odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego, oddanego mu do używania, jeżeli ten środek trwały zostanie następnie oddany w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Podatnikami mogą stać się także np. firmy leasingowe w zakresie, w jakim oddają do używania budynki na podstawie umów leasingu operacyjnego. Podatek (zgodnie z ust. 2 art. 24b ustawy o CIT oraz ust. 2 art. 30g ustawy o PIT) nie dotyczy budynków mieszkalnych oddanych do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych, dotyczących budownictwa społecznego, jeżeli zwolnienie to stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (DzUrz UE L 7 z 11 stycznia 2012 r., str. 3).

Zobowiązanie w zakresie omawianego podatku nie będzie występowało w odniesieniu do pojedynczego budynku, gdy łączny udział oddanej do używania powierzchni użytkowej tego budynku nie przekracza 5 proc. całkowitej jego powierzchni.

Przychód ze środka trwałego

Kalkulowanie wartości podatku od przychodu ze środka trwałego należy rozpocząć od ustalenia przychodu ze środka trwałego, rozumianego (identycznie w obu ustawach podatkowych) jako ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa środka trwałego, wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji – wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji.

Podkreślić należy, że ustawodawca nie precyzuje, o jaką ewidencję tutaj chodzi: czy o ewidencję środków trwałych, prowadzoną dla celów podatkowych, czy o  ewidencję prowadzoną dla celów bilansowych. Zważywszy jednak, że uregulowania w podatku od przychodów z budynków dotyczą w istocie kwestii podatkowych, zasadne jest przyjęcie, że dla celów ustalenia omawianego zobowiązania będzie miała znaczenie wartość początkowa budynków, uwidoczniona w ewidencji środków trwałych, prowadzonej dla celów podatkowych. Potwierdza to pismo dyrektora KIS z 11 marca 2019 r. (0111- KDIB1-1.4010.55.2019.1.ŚS), zgodnie z którym: „(...) dla celów ustalenia zobowiązania podatkowego będzie miała znaczenie wartość początkowa budynków, uwidoczniona w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej (...) dla celów podatkowych z uwzględnieniem zmiany wartości początkowych tych nieruchomości związanych z dokonanymi ulepszeniami".

Jeśli budynek będzie stanowił współwłasność podatnika, to przy obliczaniu wartości początkowej będzie się przyjmowało wartość wynikającą z jego ewidencji. W przypadku, gdy budynek stanowi własność albo współwłasność spółki niebędącej osobą prawną, wartość początkową, przypadającą na wspólnika, będzie się ustalało proporcjonalnie do posiadanego przez wspólnika prawa do udziału w zysku.

W miesiącu, w którym dokonano zbycia budynku lub oddano go do używania na podstawie umowy leasingu finansowego, przychód z tego budynku ustala się wyłącznie u zbywcy (bądź odpowiednio oddającego go do używania). Identycznie postępuje się w przypadku zbycia udziału we współwłasności budynku.

Przykład

2 kwietnia 2019 r. podatnik sprzedał budynek, który w całości był wynajmowany innym jednostkom. Podatek od przychodu z budynku za cały kwiecień 2019 r. zapłaci jednak zbywca, a nabywca będzie obowiązany płacić ten podatek począwszy od maja 2019 r., jeśli zakupiony budynek nadal będzie wynajmowany.

Gdy budynek zostaje oddany do używania w części przekraczającej 5 proc. powierzchni całkowitej, przychód ustala się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej oddanej do używania w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Ponadto, jeśli w budynku będą się znajdowały lokale mieszkalne, oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych, dotyczących budownictwa społecznego, przychód będzie się pomniejszało proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej tych lokali mieszkalnych w całkowitej powierzchni użytkowej budynku.

Przychód z opodatkowania ustala się także w przypadku budynków wynajmowanych na godziny lub dni. Tak wynika z interpretacji indywidualnej z 26 kwietnia 2019 r. (0111- KDIB1-2.4010.37.2019.1.MS), w której organ stwierdził: „Czas, na jaki zawarto umowę najmu, jest (...) pozbawiony znaczenia. Zatem w kalkulacji ujmuje się nawet powierzchnię wynajętą na kilka godzin lub dni w danym miesiącu, jeżeli powierzchnia ta objęta jest umową najmu (dzierżawy) na pierwszy dzień miesiąca". Jednak – w tej samej interpretacji – organ podatkowy stwierdza, że przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków nie uwzględnia się części wspólnych w budynkach (tj. m.in. korytarzy, toalet), w przypadku których nie jest możliwe ustalenie, jaka ich część dotyczy wynajmowanej powierzchni.

W kolejnym wydaniu tygodnika „Rachunkowość" przedstawimy kolejne zagadnienia, dotyczące podatku od przychodów z budynków, wraz z przykładami liczbowymi opisującymi sposób jego obliczania, ustalania zaliczek i ujmowania w zeznaniu rocznym.

Ewa Sender biegły rewident, główna księgowa w Biurze Zarządu Głównego Stowarzyszenia Księgowych w Polsce

Do przepisów regulujących podatek od przychodów z budynków wprowadzona została klauzula obejścia prawa (art. 24b ust. 16 ustawy o CIT oraz art. 30g ust. 16 ustawy o PIT), która ma zapobiec optymalizacji podatkowej, polegającej na zbywaniu budynków lub ich części albo oddawaniu ich do używania na podstawie umowy leasingu finansowego po to, aby uniknąć zapłaty podatku od przychodów z budynków. Można więc stwierdzić, że brak uzasadnionych przyczyn ekonomicznych do dokonania opisanych czynności spowoduje, że przedmiotowe budynki będą cały czas traktowane tak, jakby do przeniesienia ich własności/współwłasności albo oddania do używania na podstawie umowy leasingu (finansowego) nie doszło. Trzeba jednak podkreślić, że taki skutek nie został wprost zapisany w przepisie – mówi on jedynie o tym, że budynki nie będą podlegały opodatkowaniu przez ich nabywcę.

Wprowadzony od 2019 r. do przepisów prawa podatkowego podatek od przychodu z budynków, będący następcą minimalnego podatku dochodowego od wartości budynków komercyjnych, poszerzył krąg potencjalnych podatników oraz spowodował wzrost obciążenia ich tym podatkiem. Pozytywnie należy jednak docenić jego następstwo w postaci eliminacji obciążeń podatkowych w przypadku posiadania wartościowych budynków (handlowo-usługowych i biurowych), wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby własne, generujących niekiedy straty związane z ich utrzymaniem.

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA