fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

Podatek dochodowy

Zmienione regulacje o klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania

123RF
Zmienione regulacje o klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania są bardzo restrykcyjne dla podatników. Resort finansów, dostrzegając problemy interpretacyjne, planuje opracować i opublikować objaśnienia w tym zakresie. Czy księgowym i doradcom ułatwi to pracę?

Z początkiem stycznia 2019 r. ustawodawca przygotował dla podatników wiele (niekoniecznie miłych) zmian w prawie podatkowym. Jedna z nich dotyczy klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, zawartej w ordynacji podatkowej, którą zmodyfikowano tak, że daje możliwość jeszcze bardziej restrykcyjnego jej stosowania przez organy podatkowe.

Klauzula przeciw unikaniu opodatkowania została wprowadzona do ordynacji podatkowej 15 lipca 2016 r. w rozdziale I działu IIIA „Przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania" (art. 119a do art. 119f ordynacji podatkowej). Efekty jej stosowania nie były dotychczas zadowalające. Dlatego ustawodawca postanowił zmienić przepisy, decydując o likwidacji limitu 100 tys. zł korzyści podatkowej, powyżej którego fiskus może stosować klauzulę. Zatem organ podatkowy może teraz stosować klauzulę nawet wtedy, gdy korzyść podatkowa związana z optymalizacją jest niewielka.

Ponadto, nowe przepisy poszerzają zakres działania klauzuli tak, aby obejmowała większą liczbę operacji gospodarczych. Do jej zastosowania wystarczy, że korzyści podatkowe będą jednym z głównych celów danej transakcji (dotychczas musiały być głównym).

Uzasadnienie zmian

Ustawodawca, uzasadniając wprowadzoną zmianę, podniósł, że jest to konieczne w celu prawidłowej implementacji dyrektywy ATAD. Dyrektywa ATAD nie wskazuje jednak dokładnie, jak powinny wyglądać krajowe przepisy dotyczące klauzuli, dlatego argumentacja ta wydaje się co najmniej zastanawiająca.

Kogo to dotyczy

Klauzula będzie mogła znaleźć zastosowanie do rozliczeń zarówno osób fizycznych, osób prawnych, jak również jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej (np. spółek osobowych). Nie będzie miała zastosowania jedynie do podmiotu, który uzyskał opinię zabezpieczającą (w zakresie objętym opinią, do dnia doręczenia uchylenia lub zmiany opinii zabezpieczającej), a także do podatku od towarów i usług oraz do opłat i niepodatkowych należności budżetowych.

Jaki jest cel tego rozwiązania

Klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania ma niwelować korzyści podatkowe uzyskane w wyniku sztucznych działań sprzecznych z przedmiotem lub celem przepisów podatkowych.

Do tej pory można było ją stosować, jeżeli czynność dokonana przez podatnika miała na celu przede wszystkim osiągnięcie korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej w przypadku, gdy sposób działania był sztuczny. Jak już nadmieniono, ustawodawca z początkiem roku rozszerzył możliwość zastosowania klauzuli, bowiem aktualnie nie jest konieczne ustalenie, że podatnik działał „przede wszystkim" z myślą o osiągnięciu korzyści. Równorzędność celów – podatkowego i niepodatkowego – nie znosi więc automatycznie niebezpieczeństwa orzekania w przedmiocie unikania opodatkowania.

Organy podatkowe mogą uznać, że czynność została dokonana głównie po to, aby osiągnąć korzyść podatkową, niezależnie od jej uzasadnienia ekonomicznego. Oznacza to, że przedsiębiorca, który swoje postępowanie będzie opierał na celu biznesowym, ale jednocześnie osiągnie korzyść podatkową, musi się liczyć z zastosowaniem przeciwko niemu klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.

Przykład

Organy podatkowe mogą uznać za sztuczne przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową, gdy wspólnicy decydują się na przekształcenie m.in. dlatego, aby uniknąć podwójnego opodatkowania (na poziomie spółki i wspólników).

Efekt zastosowania procedury

Efektem zastosowania klauzuli jest wydanie decyzji znoszącej skutki podatkowe czynności służącej unikaniu opodatkowania. Skutki podatkowe określa się na podstawie takiego stanu rzeczy, jaki mógłby zaistnieć, gdyby podjęto czynność odpowiednią. Odpowiednią czynnością jest czynność (w tym także zaniechanie działania), której podatnik mógłby dokonać, jeżeli postępowałby rozsądnie i kierował się zgodnymi z prawem zamiarami innymi, niż osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej z przedmiotem lub celem przepisów podatkowych, a sposób postępowania nie byłby sztuczny. Procedury tej nie stosuje się, gdy okoliczności wskazują, że jedyną intencją podjęcia działania optymalizacyjnego było osiągnięcie korzyści podatkowej. W takiej sytuacji skutki podatkowe określa się na podstawie takiego stanu rzeczy, jaki zaistniałby, gdyby czynności nie dokonano.

Wniosek o opinię

Podatnicy, aby zminimalizować ryzyko zakwestionowania ich działań, mogą wystąpić o wydanie tzw. opinii zabezpieczającej. Klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania nie wolno stosować w zakresie objętym opinią (do dnia doręczenia jej uchylenia lub zmiany).

Opinia zabezpieczająca jest wydawana, jeżeli przedstawione przez wnioskodawcę okoliczności wskazują, że do określonej we wniosku korzyści podatkowej, wynikającej z opisanej czynności, nie ma zastosowania klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania. W przeciwnym razie nie uzyska się opinii zabezpieczającej. Odmowę wydania opinii zabezpieczającej można zaskarżyć do sądu administracyjnego.

Rezygnacja ze schematów

Nowość, która została wprowadzona do ordynacji podatkowej, stanowi procedura cofnięcia skutków unikania opodatkowania. Jest to rezygnacja ze schematów optymalizacyjnych na podstawie decyzji określającej warunki cofnięcia skutków unikania opodatkowania, którą wydaje szef KAS na wniosek zainteresowanego. Wniosek może dotyczyć uzyskanej korzyści podatkowej, a w przypadku podatków, które są rozliczane okresowo – korzyści podatkowej uzyskanej w zakończonym okresie rozliczeniowym. Wniosek powinien zostać sporządzony i podpisany przez doradcę podatkowego, adwokata lub radcę prawnego. Musi zawierać m.in. opis dokonanej czynności prowadzącej do unikania opodatkowania, wskazanie podmiotów biorących w niej udział, określenie skutków podatkowych, w tym korzyści podatkowej, wraz z przedstawieniem sposobu i metody ich wyliczenia. Wniosek podlega opłacie wynoszącej, co do zasady, od 0,2 proc. do 1 proc. kwoty korzyści podatkowej – jednak nie mniej niż 1000 zł i nie więcej niż 15 000 zł.

Kolejnym etapem – po wydaniu decyzji określającej warunki cofnięcia skutków unikania opodatkowania – jest złożenie deklaracji lub korekta rozliczeń. Jeżeli w wyniku zastosowania schematu optymalizującego zaistniał stan rzeczy niezgodny z odrębnymi przepisami, w szczególności w razie zmiany formy prawnej mającej wpływ na sposób opodatkowania, cofnięcie skutków unikania opodatkowania następuje poprzez złożenie tzw. informacji zastępczej. Wywołuje ona skutki prawne odpowiadające złożeniu deklaracji.

Uwaga! Złożenie wniosku o cofnięcie skutków unikania opodatkowania oraz wydanie decyzji nie stanowią przeszkody do prowadzenia czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego lub kontroli celno-skarbowej.

Ogólna i szczegółowe

Dotychczas ustawodawca rozstrzygał kwestię ewentualnego zbiegu klauzuli ogólnej z tzw. małymi klauzulami zapobiegającymi unikaniu opodatkowania (zawartymi m.in. w ustawie o PIT czy ustawie o CIT) poprzez przyznanie pierwszeństwa zastosowania tym ostatnim.

Obecnie, wobec uchylenia art. 119b § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej, podatnicy nie będą już mogli podnosić skutecznie zarzutu niedopuszczalności zastosowania klauzuli przeciwko unikania opodatkowania z ordynacji podatkowej z uwagi na to, że inne przepisy prawa podatkowego pozwalają na przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania.

Dodatkowe zobowiązanie

Przejawem zaostrzenia regulacji przeciwko unikaniu opodatkowania jest wprowadzenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w razie orzekania przez organ na podstawie art. 119a ordynacji podatkowej.

Jeśli Szef KAS (który w tym przypadku będzie organem pierwszej instancji) stwierdzi, że podatnik unika opodatkowania, będzie mógł wydać decyzję określającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe.

Co do zasady, dodatkowe zobowiązanie podatkowe wynosiłoby 10 proc. bądź 40 proc. kwoty korzyści podatkowej. W pewnych szczególnych przypadkach stawka ulegałaby podwojeniu bądź nawet potrojeniu. Przy czym dodatkowe zobowiązanie podatkowe nie dotyczyłoby jednak np. VAT, gdzie instytucja ta jest uregulowana odrębnie.

Może być mniej interpretacji

Likwidacja limitu 100 tys. zł korzyści podatkowej może wpłynąć na zmniejszenie liczby wydawanych interpretacji indywidualnych. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej od stycznia 2019 r. może bowiem odmówić wydania interpretacji, jeśli uzna, że w danej sprawie powinna być stosowana klauzula przeciw unikaniu opodatkowania. W takim wypadku Dyrektor KIS powinien zwrócić się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię, czy takie podejrzenie jest słuszne.

Planowane wydanie objaśnień

Ministerstwo Finansów, najwyraźniej widząc pojawiające się liczne problemy interpretacyjne dotyczące nowych przepisów ordynacji podatkowej, planuje opracować i opublikować objaśnienia podatkowe w zakresie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.

Ministerstwo liczy, że opublikowanie tego dokumentu będzie stanowić element zwiększający przejrzystość przepisów dla zainteresowanych podmiotów, zwłaszcza dla podatników, organów podatkowych, sędziów oraz doradców podatkowych. W szczególności objaśnienia podatkowe będą określać cechy działań lub ich kombinacje, które wskazywałyby na podejmowanie ich z innych powodów, niż intencja osiągnięcia korzyści podatkowych.

Zdaniem autorki

Agata Kowalik, radca prawny, doradca podatkowy w DORADCA Sp. z o. o. w Lublinie, członek i wykładowca Stowarzyszenia Księgowych w Polsce

Rolą klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania miało być przeciwdziałanie agresywnej optymalizacji podatkowej. Wprowadzone zmiany mają ułatwić fiskusowi „wyłapanie" sztucznych i sprzecznych z przepisami działań podejmowanych przez podatników. Niestety, nieprecyzyjność przepisów oraz zdecydowanie zbyt szerokie otwarcie pola do stosowania klauzuli powoduje uzasadnione obawy, że organy podatkowe mogą nadużywać swojej „władzy" w tym zakresie.

Pomimo zapewnień Ministerstwa Finansów, że klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania nie powinni się obawiać podatnicy dokonujący czynności rzeczywistych i uzasadnionych ekonomicznie, istnieje realne niebezpieczeństwo, że będzie ona mogła dotyczyć nawet drobnych korzyści, które fiskus uzna za sztuczne i sprzeczne z przepisami.

Należy mieć jedynie nadzieję, że wszczynanie sformalizowanego, skomplikowanego i czasochłonnego postępowania będzie ostatecznością dotyczącą jedynie najpoważniejszych spraw.

Być może wydane przez Ministerstwo Finansów objaśnienia podatkowe pozwolą na rozwianie pojawiających się wątpliwości. Cel ich wydania stanowi bowiem zwiększenie pewności prawa dla podatników lub płatników, którzy braliby pod uwagę te objaśnienia, przyjmując określony sposób działania w celu osiągnięcia założonych celów gospodarczych.

Jakimi sytuacjami zainteresuje się fiskus

Korzyścią podatkową może być: niepowstanie, odsunięcie w czasie powstania lub obniżenie wysokości zobowiązania podatkowego, powstanie lub zawyżenie straty podatkowej, powstanie lub zawyżenie nadpłaty lub zwrotu podatku. Jest nią również brak obowiązku pobrania podatku przez płatnika, jeżeli wynika on z niepowstania, odsunięcia w czasie powstania lub obniżenia wysokości zobowiązania podatkowego.

Nowe przepisy rozszerzyły też zakres pojęciowy korzyści podatkowej, obejmując nim również korzyść płatnika. W decyzji wydanej z zastosowaniem klauzuli o unikaniu opodatkowania lub środków ograniczających umowne korzyści, organ podatkowy może wskazać również wysokość zobowiązania podatkowego, nadpłaty, zwrotu podatku, straty podatkowej, niepobranego lub pobranego a niewpłaconego przez płatnika podatku, ustaloną albo określoną w związku z zastosowaniem tych przepisów lub tych środków. ?

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA