Kiedy koszty osobowe powiększają wartość początkową składnika majątku

W razie wytworzenia środka trwałego we własnym zakresie za jego wartość początkową uważa się co do zasady koszt wytworzenia (art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT). Wielu podatników zastanawia się przy tym jak zakwalifikować wynagrodzenia osób, które bezpośrednio przyczyniły się do wytworzenia danego składnika majątku, tzn. czy należy je uwzględnić w wartości początkowej tego środka trwałego. Kosztem wytworzenia jest natomiast wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się jednak:

- kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania (zob. art. 16g ust. 4 ustawy o CIT),

- wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania (zob. art. 22g ust. 4 ustawy o PIT)

Koszt wytworzenia koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego.

Bezpośredni związek z procesem produkcji...

Decydującym kryterium pozwalającym zakwalifikować koszty pracownicze do wartości początkowej realizowanej inwestycji (wytwarzanego środka trwałego) jest bez wątpienia stopień powiązania tych pracowników z inwestycją. Jeżeli wydatki osobowe (np. koszty wynagrodzeń, narzutów na wynagrodzenia, delegacji związanych z inwestycjami i inne koszty pracowników) związane są z osobami zaangażowanymi wyłącznie w proces wytworzenia danego środka trwałego, to będą stanowić część składową jego wartości początkowej.

Jak wskazała Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 16 marca 2011 r. (IBPBI/2/423-1866/10/PC) „(...) koszty wynagrodzeń osób zajmujących się nadzorem i koordynacją procesu inwestycyjnego po stronie spółki są wydatkami dającymi się przyporządkować do wytwarzanego środka trwałego tym bardziej, iż jak sama spółka wskazała, osoby te będą poświęcały cały czas pracy na wykonywanie powierzonych im w tym zakresie obowiązków. Zatem wydatki z tego tytułu winny stanowić element wartości początkowej wytwarzanych środków trwałych. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wydatki ponoszone przez spółkę stanowią wydatki inwestycyjne, które są bezpośrednio związane z prowadzoną inwestycją. (...)."

...czy z całokształtem działalności

Z kosztu wytworzenia środka trwałego wyłączone są natomiast koszty ogólne zarządu. Wydatki te nie są bowiem bezpośrednio związane z realizacją inwestycji, ale z całokształtem działalności podatnika. Z tego względu wynagrodzenia członków zarządu spółek kapitałowych nie mogą zwiększać wartości początkowej wytwarzanych środków trwałych. Pod pewnymi warunkami, część wynagrodzeń tych osób może jednak zostać uwzględniona w wartości początkowej wytwarzanych środków trwałych.

Przykład

ABCD spółka z o.o. buduje budynek biurowo-maszynowy. Spółka chciałaby oddelegować na okres kilku miesięcy pracowników do wykonywania prac wykończeniowych. Nadzór nad tymi pracownikami mieliby pełnić członkowie zarządu, którzy będą otrzymywać wynagrodzenie za wykonywanie ogólnego zarządu spółką oraz dodatkowo wynagrodzenie za nadzór nad pracownikami. Do kosztów wytworzenia środka trwałego spółka może zaliczyć koszty wynagrodzeń członków zarządu pełniących nadzór nad oddelegowanymi pracownikami, gdyż mają bezpośredni wpływ na wytworzenie środka trwałego (interpretacja dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 czerwca 2017 r., 0111-KDIB1-3.4010.83.2017.1.MST).

Własna praca podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci

W przypadku podatników PIT do kosztu wytworzenia nie zalicza się także m.in. wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci. Wartość pracy tych osób nie może być także zaliczona wprost do kosztów uzyskania przychodów. Stosownie bowiem do art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki.

Autor jest doradcą podatkowym