CIT: Zakładowe przedszkole można rozliczyć w kosztach podatkowych firmy

Marek Piotrowski, doradca podatkowy – mówi o rozwiązaniach wprowadzonych od nowego roku do ustaw o podatkach dochodowych, które stwarzają przedsiębiorstwom możliwość szerszego wspierania rozwiązań prorodzinnych adresowanych do pracowników.

Odrębna kategoria

- Czy to prawda, że od początku 2016 r. każdy przedsiębiorca zatrudniający pracowników może rozliczać wydatki na prowadzenie przedszkola (żłobka) na rzecz dzieci pracowników w kosztach podatkowych?

Podstawową zasadą zarówno w regulacjach ustawy o PIT, jak i ustawy o CIT jest kwalifikacja ponoszonych wydatków i innych kosztów jako koszty podatkowe, jeżeli pozostają one w związku z przychodami osiąganymi z działalności gospodarczej albo przyczyniają się do zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Niemniej do kosztów uzyskania przychodu, a zatem wartości, która wpływa na obniżenie podstawy opodatkowania, jaką jest dochód, nie mogą być zaliczone te koszty, które spełniając powyższe warunki, jednocześnie zostały wymienione wprost jako koszty nieuznawane za podatkowe w art. 23 ustawy o PIT i odpowiednio w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Wydatki ponoszone przez przedsiębiorcę ze środków obrotowych na organizację czy utrzymanie zakładowego przedszkola lub żłobka zazwyczaj nie spełniają wymaganych warunków dla ich zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych. Sytuacja ta uległa jednak radykalnej zmianie w wyniku wprowadzonej 1 stycznia 2016 r. nowelizacji ustaw o podatkach dochodowych. Otóż aktualnie tego typu wydatki stanowią odrębny tytuł dla ich uznania za koszty podatkowe. Po zmianie przepisów wpływają one wprost na obniżenie dochodu firmy, na zasadach przewidzianych nowymi regulacjami.

Utworzenie i prowadzenie

- Wydatki na jakie działania związane z zapewnieniem lub wspieraniem opieki nad dziećmi pracowników firma może uwzględnić w rachunku podatkowym?

Stosownie do art. 22 ust. 1p ustawy o PIT i art. 15 ust. 1za ustawy o CIT obowiązujących od 1 stycznia 2016 r., kosztami uzyskania przychodów są także koszty poniesione przez pracodawcę (z uwzględnieniem zasad zaliczania do tych kosztów odpisów amortyzacyjnych), pod warunkiem że nie zostały sfinansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych:

- na utworzenie zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola.

Przykład

Chodzi tutaj głównie o koszty inwestycyjne, przy czym należy podkreślić, że zaliczenie tego typu wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów powinno nastąpić z uwzględnieniem zasad zaliczania w ciężar kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przewidzianych regulacjami obu ustaw podatkowych.

- prowadzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie na każde dziecko pracownika wskazanej kwoty.

Przykład

W tym zakresie obowiązuje limit, z którego wynika, że ponoszone wydatki na prowadzenie tych placówek są kosztami uzyskania przychodu do kwoty:

- 400 zł miesięcznie na każde dziecko uczęszczające do zakładowego żłobka lub klubu dziecięcego oraz odpowiednio

- 200 zł miesięcznie – na każde dziecko uczęszczające do zakładowego przedszkola.

- dofinansowania pracownikowi wydatków na zapewnienie dziecku wskazanej opieki, przy czym za koszty podatkowe uznaje się refundację udokumentowanych wydatków pracownika w granicach ustalonych limitów.

Omawiane przepisy, odnosząc się do wydatków ponoszonych w związku z zapewnieniem opieki na rzecz dziecka pracownika, odwołują się do art. 27 f ust. 1 ustawy o PIT. Oznacza to zatem, że dotyczą one każdego dziecka, w stosunku do którego pracownik:

- wykonuje władzę rodzicielską,

- pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkuje,

- sprawuje opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Do dnia uzyskania wpisu

- Co należy rozumieć przez koszty utworzenia placówek zakładowego żłobka, klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola?

Pojęcie utworzenia takiej placówki zostało ściśle zdefiniowane w art. 22 ust. 1q ustawy o PIT (art. 15 ust. 1zb ustawy o CIT). Oznacza ono wyłącznie koszty poniesione do dnia uzyskania wpisu do właściwego rejestru w zakresie spełniania warunków wymaganych do utworzenia żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola, w tym niezbędne koszty nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji, modernizacji, remontu środków trwałych lub nabycia innych składników majątku, a także koszty dotyczące środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub innych składników majątku ponoszone po uzyskaniu wpisu do właściwego rejestru. Konsekwencją takiej regulacji jest konieczność analizy ponoszonych przez pracodawcę wydatków pod kątem spełnienia przewidzianych warunków uznania ich za poniesione w związku z utworzeniem zakładowego żłobka, klubu dziecięcego czy w końcu zakładowego przedszkola. Analiza ta jest tym bardziej konieczna, że w przeciwieństwie do kosztów bieżącego funkcjonowania takiej placówki wydatki ponoszone w związku z jej utworzeniem nie są ograniczane żadnym limitem w zakresie ich zaliczania do kosztów podatkowych.

Także zakup usług zewnętrznych

- Jakie wydatki mogą być zaliczane do kosztów bieżącego prowadzenia przyzakładowej placówki dla dzieci?

Wydatki na bieżące prowadzenie żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych jedynie w granicach wspomnianego wcześniej limitu 200 zł lub 400 zł ustalanego na podstawie liczby dzieci uczęszczających do placówki.

Za koszty prowadzenia placówki nie uznaje się jednak wyłącznie kosztów prowadzenia placówki zakładowej. Otóż zgodnie z art. 22 ust. 1r ustawy o PIT (art. 15 ust. 1zc ustawy o CIT) zalicza się do nich również odpłatne nabycie przez pracodawcę usługi polegającej na zapewnieniu dziecku pracownika opieki w żłobku, klubie dziecięcym lub przedszkolu. Zatem w granicach limitu właściwego dla uznania wydatków związanych z bieżących funkcjonowaniem zakładowej placówki za koszty podatkowe są nimi także usługi nabywane przez pracodawcę od podmiotów trzecich w związku z zapewnieniem dziecku pracownika opieki żłobkowej, przedszkolnej lub klubu dziecięcego.

Gdy pochodzą z funduszu

- Jak wygląda kwalifikacja wydatków na zapewnienie opieki dzieciom pracowników w przypadku ich finansowania z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych? Czy nakłady na organizację oraz prowadzenie placówek opieki nad dziećmi są wtedy kosztami uzyskania przychodów?

Przypadek, w którym omawiane nakłady są kwalifikowane jako działalność socjalna pracodawcy, podlega odrębnym regulacjom ustawy o PIT (art. 23 ust. 1 pkt 7b), jak i ustawy o CIT (art 16 ust. 1 pkt 9b). Obwiązuje tu zasada (art. 23 ust. 1 pkt 7b ustawy o PIT, art. 16 ust. 1 pkt 9b ustawy o CIT), że za koszty uzyskania przychodów uznawane są odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu regulacji o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają pracodawcę, jeśli równowartość tych odpisów została wpłacona na rachunek funduszu. Zaliczenie w ciężar kosztów uzyskania przychodów nakładów ponoszonych z zfśs na utworzenie zakładowego żłobka lub przedszkola bądź na ich bieżące funkcjonowanie oznaczałoby de facto powtórne zaliczenie do kosztów podatkowych tych samych wydatków. Stąd zarówno art. 22 ust. 1p ustawy o PIT, jak i art. 15 ust. 1za ustawy o CIT wyraźnie stanowią, że kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione na utworzenie lub prowadzenie zakładowego żłobka, przedszkola lub klubu dziecięcego (a także na dofinansowanie pracownikowi w ramach ustalonego limitu wydatków z tytułu objęcia dziecka wskazaną opieką) pod warunkiem, że koszty te nie zostały sfinansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

Wolno refundować

- Czy pracodawca, który refunduje pracownikowi koszty opieki nad dzieckiem (np. w zewnętrznym, prywatnym przedszkolu), zaliczy jednocześnie taki wydatek do kosztów uzyskania przychodów?

Tak.

Rozwiązanie takie przewiduje art. 22 ust. 1p pkt 2b ustawy o PIT oraz art. 15 ust. 1za pkt 2b ustawy o CIT. Przepisy te uznają bowiem za koszty podatkowe wydatki na dofinansowanie pracownikowi wydatków poniesionych w związku z:

- objęciem dziecka pracownika opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczaniem dziecka pracownika do żłobka lub klubu dziecięcego, przy czym wartość dofinansowania zaliczanego do kosztów podatkowych została ograniczona limitem w wysokości 400 zł miesięcznie na każde dziecko;

- uczęszczaniem dziecka pracownika do przedszkola – limit dofinansowania stanowiącego koszty podatkowe został ustalony na kwotę 200 zł miesięcznie na każde dziecko.

Uwaga! Zaliczenie refundacji do kosztów uzyskania przychodów możliwe jest do wysokości nieprzekraczającej wartości wydatków poniesionych przez pracownika i wymaga udokumentowania przez pracownika faktycznie poniesionych przez niego wydatków w związku z uczęszczaniem dziecka do żłobka, przedszkola lub klubu dziecięcego, a także objęciem dziecka opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna.

Takiego dofinansowania nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, gdy jest rozliczane w ramach działalności socjalnej pracodawcy (pochodzi z zfśs).

Czy trzeba odprowadzić zaliczkę

- Czy korzystanie przez pracownika z nieodpłatnej lub częściowo odpłatnej opieki nad dzieckiem, organizowanej lub refundowanej przez firmę, prowadzi do konieczności opodatkowania otrzymanego przez niego świadczenia?

To uboczne, odrębne zagadnienie omawianego problemu. W ustawie o PIT jest zasada, że za przychody, m.in. ze stosunku pracy, uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: