CIT za 2017 rok: 10 kwestii, o których warto pamiętać

Wydatki pracownicze są kosztem podatkowym

- Nasza spółka ponosi wydatki na rzecz pracowników, np. na szkolenia językowe, kursy, imprezy integracyjne i katering, które finansowane są ze środków obrotowych (a nie z zakładowego funduszu). Czy można uznać te wydatki za koszty uzyskania przychodu?

Tak. Wszelkie „wydatki pracownicze" powinny stanowić koszt podatkowy. Dotyczy to m.in. kosztów dokształcania pracowników. Wydatki te mają wpływ na lepsze wykonywanie obowiązków służbowych, jeśli oczywiście nabyta wiedza będzie wykorzystywana do czynności związanych z działalnością spółki. Potwierdza to m.in. interpretacja z 3 stycznia 2018 r. (0111-KDIB1-2.4010.421.2017.1.BD), w której dyrektor KIS stwierdził, że studia i kursy mają wpływ na lepsze wykonywanie obowiązków służbowych oraz poprawę sprawności komunikacji z klientami. Tym samym powinny przyczynić się do zabezpieczenia źródła przychodu oraz jego zwiększenia.

Przy okazji i dla porównania warto dodać, że przedsiębiorca (np. lekarz), który rzekomo odbył szkolenie językowe na drugim końcu świata (np. na Kubie), nie ujmie tego wydatku w kosztach podatkowych. Sprawa taka była analizowana przez NSA w wyroku z 5 września 2017 r. (II FSK 2194/15).

„Wydatkiem pracowniczym" jest także organizacja imprezy integracyjnej dla pracowników. Będzie to zatem także koszt podatkowy. Jego celem jest bowiem zbudowanie silnego, stabilnego, zmotywowanego, świadomego i zaangażowanego w realizację celów firmy zespołu. Takie stanowisko podatników potwierdził np. dyrektor KIS w interpretacjach z 7 czerwca 2017 r. (0114-KDIP2-1.4010.62.2017.1.BC) oraz z 17 marca 2017 r. (1462-IPPB5.4510.1106.2016.1.BC).

Analogicznie, wydatki poniesione na katering dla pracowników, przekazywany im w związku z wykonywanymi obowiązkami służbowymi (np. praca po godzinach), również powinny stanowić koszt podatkowy. Dyrektor KIS w interpretacji z 3 lipca 2017 r. (0114-KDIP2-2.4010.56.2017.1.JG) przychylił się do argumentacji podatnika, który twierdził, że usługi kateringowe dla pracowników nie noszą znamion reprezentacji ani działalności socjalnej. Tym samym taki wydatek nie może być zakwalifikowany do katalogu wyłączeń zawartych w art. 16 ustawy o CIT.

Impreza dla kontrahentów z wątpliwościami

- Z różnych okazji (np. jubileusz firmy, otwarcie nowej placówki) organizujemy imprezy, na które zapraszamy naszych partnerów biznesowych. Czy taki wydatek można uznać za koszt uzyskania przychodu?

Wydatki na imprezę dla kontrahentów już nie są tak łatwe do kwalifikacji.

Jeżeli głównym celem imprezy było kreowanie pozytywnego wizerunku firmy, to – nawet jeśli uczestniczą w niej pracownicy – wydatki mogą być uznane za koszty reprezentacji, a te nie są kosztem podatkowym. Organy podatkowe twierdzą, że jeżeli głównym celem organizowania imprezy jest kreowanie wizerunku firmy, to mamy do czynienia z kosztami reprezentacji, które są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT). Stanowisko to potwierdził DIS w Katowicach w interpretacji z 1 lutego 2017 r. (2461-IBPB-1-2.4510.1012.2016.1.MS), która dotyczyła imprezy jubileuszowej. Organ zaznaczył jednak, że jeżeli impreza organizowana jest w celu zachęcenia potencjalnych klientów do skorzystania z usług lub zakupu towarów, to taki wydatek można zakwalifikować jako reklamę i uznać za koszt podatkowy. Ten sam organ w interpretacji z 15 grudnia 2016 r. (2461-IBPB-1-1.4510.348.2016.1.NL) stwierdził natomiast, że wydatki na uroczyste otwarcie nowego zakładu produkcyjnego mogą być uznane za koszt podatkowy.

Wydanie kontrahentom drogich gadżetów

- Firma przekazuje swoim kontrahentom w ramach jubileuszu drogie prezenty. Czy wydatki na nie mogą stanowić koszt podatkowy?

Należy przyjąć, że prezenty / gadżety „standardowe", wydawane „masowo", tym bardziej jeżeli zawierają logo firmy, mogą być kosztem podatkowym. Ale gadżety drogie, wydawane bardziej indywidulnie, mogą być uznane za reprezentację, nawet jeśli mają logo firmy. Pogląd ten potwierdził NSA w wyroku z 18 października 2017 r. (II FSK 2538/15), wypowiadając się w sprawie zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na gadżety przeznaczone dla potencjalnych klientów w trakcie akcji marketingowej. Oczywiście kwestią uznaniową i trudną do oceny jest to, które prezenty są drogie.

Zwolnienie z podatku u źródła – konieczne oświadczenia

- Nasza spółka płaci na rzecz swojej spółki matki w Holandii należności licencyjne z tytułu prawa do używania znaku towarowego. Dodatkowo spółka płaci odsetki od zaciągniętej pożyczki od innego podmiotu powiązanego z Holandii (spółka siostra). Jakich dokumentów potrzebujemy do zastosowania zwolnienia z podatku u źródła?

Podstawowa sprawa to certyfikat rezydencji odbiorcy płatności. Należy jednak zwrócić uwagę, że od 2017 r. jednym z warunków do zwolnienia z podatku u źródła dla odsetek i licencji płaconych podmiotom powiązanym z UE jest kryterium tzw. rzeczywistego właściciela należności (ang. beneficial owner). W celu zastosowania zwolnienia – poza certyfikatem rezydencji – trzeba posiadać oświadczenie odbiorcy, że ten i pozostałe warunki do zwolnienia z podatku u źródła (art. 21 ust. 3 ustawy o CIT) są spełnione (art. 26 ust. 1f ustawy o CIT).

Różnice inwentaryzacyjne muszą być niezawinione

- Firma produkcyjna przeprowadziła inwentaryzację, która wykazała niedobory wynikające m.in. z nieodpowiedniego oznaczenia towaru. Czy mogą one stanowić koszt uzyskania przychodu?

Ujemne różnice inwentaryzacyjne stanowią koszt uzyskania przychodów, jeśli nie są zawinione. W przeciwnym razie nie mogą być uznane za koszt podatkowy. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach z 14 września 2016 r. (ITPB3/4510-312/16-1/JG, ITPB3/4510-312/16-2/JG, ITPB3/4510-312/16-3/JG) uznał możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu niedoborów wynikających z pomyłek, np. błędnej ewidencji przy wydawaniu towaru. Dodatkowo podatnik musi przestrzegać wszystkich przewidzianych zasad prawidłowej inwentaryzacji. Warto też pamiętać, że organy skarbowe często kwestionują możliwość kompensowania niedoborów z nadwyżkami.

Dodatnie różnice inwentaryzacyjne zazwyczaj ujmowane są natomiast jako przychód podatkowy, choć w zasadzie powinny korygować koszt.

Kary umowne

- W firmie świadczącej usługi transportowe zdarza się, że w przesyłanych paczkach powstają uszkodzenia. Mimo że paczki są ubezpieczone, niekiedy odszkodowanie musi zostać wypłacone ze środków własnych. Czy taki wydatek będzie kosztem podatkowym?

Kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług nie stanowią kosztu podatkowego (art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT). Inne kary i odszkodowania mogą być potencjalnie kosztem podatkowym, jeżeli podatnik dochował należytej staranności i nie ponosi winy. W interpretacji z 30 stycznia 2017 r. (2461-IBPB-1-1.4510.373.2016.1.BK) DIS w Katowicach uzależnił zaliczenie kary umownej z tytułu opóźnienia w dostawach towarów do kosztów podatkowych od wykazania, że podatnik przy wypełnianiu warunków umowy dochował należytej staranności, a w szczególności swoim działaniem lub zaniechaniem nie przyczynił się do powstania opóźnień.

W omawianej kwestii stanowisko organów podatkowych nie jest jednak jednoznaczne. Często odmiennie interpretowany jest zamiar zapłacenia kary umownej ze względu na chęć podtrzymania współpracy z kontrahentem. Dlatego wystąpienie z wnioskiem o interpretację indywidualną wydaje się uzasadnione.

Roczne korekty poziomu zysku (TP adjustments)

- Działamy w ramach międzynarodowej grupy podmiotów powiązanych. Prowadzimy w Polsce produkcję dla grupy. Raz na rok otrzymujemy dokument dotyczący wyrównania naszej rentowności do zakładanego poziomu. W którym okresie spółka powinna rozpoznać w rozliczeniu podatkowym otrzymany w lutym 2018 r. dokument księgowy dokumentujący wyrównanie („in plus") dochodowości spółki z tytułu cen transferowych za cały 2017 r.?

Roczne korekty poziomu zysku (TP adjustments) dokumentowane są w najróżniejszy sposób (notami uznaniowymi, debetowami, fakturami, fakturami korygującymi), co może implikować sposób ich ujęcia w rozliczeniu CIT. W przypadku korekty kosztów w drodze faktury korygującej, koszt korygujemy na bieżąco (art. 15 ust. 4i ustawy o CIT). W przypadku korekt dokumentowanych notą księgową, korekty w CIT również najczęściej należy zrobić na bieżąco. Stanowisko to potwierdził DIS w Katowicach w interpretacji z 5 września 2016 r. (IBPB-1-2/4510-543/16-2/KP).

Warto jednak zwrócić uwagę, że w niektórych przypadkach organy skarbowe kwestionują TP adjustments jako koszt podatkowy (tak np. interpretacja DIS w Katowicach z 23 lutego 2017 r., 2461-IBPB-1-3.4510.1170.2016.2.TS).

Współczynnik zaawansowania w kontraktach długoterminowych

Firma budowlana realizuje kontrakt przez okres dłuższy niż rok. Koszty bezpośrednie poniesione przy realizacji kontraktu nie rozkładają się równomiernie w czasie całej inwestycji (są nieproporcjonalne do przychodów z kontraktu). W konsekwencji, w danym roku może wystąpić strata, choć po zakończeniu kontraktu jest on rentowny. Jaki jest prawidłowy moment ujęcia kosztów w CIT?

W przypadku kontraktów długoterminowych, np. budowlanych lub informatycznych, koszty bezpośrednie należy rozliczać współczynnikiem zaawansowania prac dla danego kontraktu. Współczynnik powinien być kalkulowany jako wartość przychodu zafakturowanego do wartości przychodu zabudżetowanego. Wskaźnik taki pozwoli ustalić maksymalną wysokość kosztów podatkowych możliwych do ujęcia w CIT. Z takim sposobem ujęcia kosztów zgodził się dyrektor KIS w interpretacji z 7 grudnia 2017 r. (0114-KDIP2-3.4010.306.2017.1.PS).

Przy okazji warto wskazać, że koszty wynagrodzeń – także jeśli stanowią koszty bezpośrednie w kontraktach długoterminowych – powinny być uznawane za koszt podatkowy na zasadach ogólnych, czyli w miesiącu, za który są należne pod warunkiem terminowej wypłaty.

Roczne premie pracownicze

- Spółka wypłaca swoim pracownikom premie zarówno regulaminowe, jak i uznaniowe. Kiedy może zaliczyć je do kosztów podatkowych?

Zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o CIT wszelkiego płatności z tytułu umowy o pracę, w tym premie stanowią koszt uzyskania przychodu w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem ich terminowej wypłaty. Roczne premie regulaminowe (nie uznaniowe) powinny zatem stanowić koszt w roku, którego dotyczą, bo wtedy stały się należne (pod warunkiem oczywiście, że zostaną wypłacone w terminie). W przypadku premii uznaniowych, sprawa nie jest tak jednoznaczna. Należy je rozpoznać raczej w dacie przyznania (uchwalenia), bo wtedy stały się należne (znów pod warunkiem terminowej wypłaty).

Nieodpłatne poręczenia

- Spółka matka nieodpłatnie poręczyła kredyt zaciągnięty w banku przez swoją spółkę córkę. Czy w związku z tym spółka córka uzyskała przychód?