Jak płacić, żeby nie stracić prawa do kosztów podatkowych

Począwszy od 1 stycznia 2017 r. przedsiębiorcy są zobowiązani do dokonywania lub przyjmowania płatności, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, za pośrednictwem rachunku płatniczego. Obowiązek taki występuje, gdy stroną transakcji jest inny przedsiębiorca, a jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł. Naruszenie przepisów, nakazujących dokonywanie płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego, pozbawia podatnika prawa do potrącenia kosztu podatkowego w tej części, w jakiej płatność nastąpiła z pominięciem konta. Celem wprowadzonych przepisów było zwiększenie przejrzystości rozliczeń pomiędzy przedsiębiorcami, a przez to ochrona interesu publicznego. Wyeliminowanie niekontrolowanego przepływu gotówki ma przyczynić się do zwalczenia oszustw podatkowych czy prania brudnych pieniędzy.

Pozbawienie podatników prawa zaliczenia do kosztów podatkowych kwot zobowiązań, spłaconych bez pośrednictwa rachunku płatniczego, wywołało liczne niejasności. Największe wątpliwości budziło to, czy wyłączeniu z kosztów podatkowych podlegają zobowiązania uregulowane w inny sposób niż zapłata – np. potrącenie. Kolejnym problemem z wykładnią przepisów jest sposób ustalenia wartości transakcji, zwłaszcza gdy z jednej umowy wynika kilka płatności.

Kompensata bez ograniczeń

Powszechnym sposobem regulowania zobowiązań jest potrącenie, wskutek którego wzajemne wierzytelności umarzają się do wysokości wierzytelności niższej. Podatnicy mają wątpliwości, czy uregulowanie zobowiązania powyżej 15 000 zł poprzez kompensatę oznacza wyłączenie prawa do kosztu.

Organy podatkowe uznają, że ograniczenie w prawie zaliczenia do kosztów dotyczy wyłącznie płatności dokonywanych z pominięciem rachunku płatniczego. Ograniczenie obejmuje więc tylko wskazany w nich sposób regulowania zobowiązania, tj. zapłatę gotówką. Regulacje te nie znajdą zastosowania do kompensaty, która ze swojej istoty nie ma charakteru płatności i nie jest związana z rachunkiem płatniczym. Jakkolwiek w wyniku kompensaty dochodzi do uregulowania zobowiązania, to jednak strony umowy nie dokonują „płatności", które mogłyby być objęte zakresem tych regulacji. Analogicznie jest w przypadku, gdy zobowiązanie zostało uregulowane w wyniku wymiany barterowej. Pojęcie płatności ma węższy zakres i stanowi jeden ze sposobów regulowania zobowiązań. Takie stanowisko zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skar- bowej w interpretacji z 4 lipca 2017 r. (0111-KDIB2-3.4010.30.2017. 1.AZE).

Zapłata wekslem

Podatnicy, którzy w celu uregulowania zobowiązania wydają kontrahentowi weksel własny, nie tracą prawa do potrącenia kosztu podatkowego. W interpretacji z 1 lutego 2017 r. (2461-IBPB-1-1.4510.375.2016.1.BS) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że uregulowanie zobowiązania w drodze odnowienia (nowacji), polegającego na tym, że podatnik zostaje zwolniony z dotychczasowego zobowiązania do zapłaty należności za towar lub usługę w zamian za zaciągnięcie nowego zobowiązania do zapłaty kwoty wynikającej z wystawionego i wydanego kontrahentowi weksla własnego, nie stanowi „płatności", lecz inną formę regulowania zobowiązań. Ponieważ ograniczenia w prawie rozpoznania kosztu podatkowego dotyczą tylko płatności, a swym zakresem nie obejmują innych form regulowania zobowiązań, wygaśnięcie zobowiązania poprzez wydanie weksla nie ogranicza prawa do potrącenia kosztu podatkowego.

Biorąc pod uwagę stanowiska organów podatkowych, że ograniczenia w prawie zaliczenia do kosztów podatkowych dotyczą wyłącznie płatności, a swym zakresem nie obejmują innych sposobów regulowania zobowiązań, należy uznać, że podatnicy bez obawy o utratę prawa rozpoznania kosztu podatkowego mogą regulować zobowiązania nie tylko poprzez barter lub kompensatę, ale również poprzez czek gotówkowy (realizowany z rachunku płatniczego), dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywę, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe.

Użycie karty spełnia warunek

W interpretacji z 3 marca 2017 r. (2461-IBPB-1-3.4510.57.2017.2.AL) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że regulowanie zobowiązań przy pomocy kart płatniczych spełnia przesłanki zapłaty za pośrednictwem rachunku płatniczego. Zapłata kartą płatniczą jest powszechnie stosowaną formą bezgotówkowego regulowania zobowiązań, pomimo że służyć może również do wpłaty i wypłaty gotówki. Rozliczenie transakcji uregulowanych kartą płatniczą następuje na podstawie wyciągu bankowego, na którym zarejestrowany jest wpływ środków pieniężnych z tytułu sprzedaży. Spełnione są więc przesłanki dokonania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego.

Pobranie z limitem

Szczególnym sposobem regulowania zobowiązań jest zapłata za pobraniem, gdzie zamówiony towar trafia do nabywcy za pośrednictwem firmy kurierskiej, która odbiera go od sprzedawcy i zawozi do nabywcy. W takich sytuacjach można określić sposób płatności za pobraniem, polegający na tym, że kurier wydaje nabywcy towar dopiero po fizycznym wpłaceniu mu wymaganej kwoty, a następnie odpowiednią kwotę przelewa na konto bankowe sprzedawcy. Biorąc pod uwagę cel wprowadzonych przepisów, tj. dążenie ustawodawcy, aby płatności przepływały przez rachunki płatnicze, wydaje się, że zapłata za pobraniem realizuje założenie ustawodawcy. Zapłata trafia ostatecznie na rachunek przedsiębiorcy, co pozwala na kontrolę rozliczeń pomiędzy przedsiębiorcami.

Jednak odmienne stanowisko prezentują w tym zakresie organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej z 27 lutego 2017 r. (1061-IPTPB1.4511.1071.2016.1.AP) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że jeżeli nabywca przekaże firmie transportowej zapłatę w gotówce, a ta następnie przeleje pobrane pieniądze na właściwy rachunek bankowy sprzedawcy, należy uznać, że płatność taka nie została dokonana za pośrednictwem rachunku płatniczego. Podatnik może zapłacić gotówką pośrednikowi, jeżeli wartość transakcji mieści się w granicach określonych ustawowo. W efekcie nie można zaliczać do kosztów uzyskania przychodu faktur zapłaconych za pobraniem, których wartość przekracza limit 15 000 zł.

Powyższa interpretacja odnosi się do płatności na rzecz firmy transportowej, dokonanej w gotówce. Skoro zapłata kartą spełnia warunek dokonania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego, należy uznać, że dokonanie zapłaty kartą na rzecz kuriera, który dysponuje terminalem płatniczym, również stanowi płatność za pośrednictwem rachunku bankowego, przez co podatnik nie traci prawa do kosztu.

Tylko po stronie kupującego

Jak wynika z obowiązujących od 1 stycznia 2017 r. przepisów, dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, jeżeli stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca a jednorazowa wartość tran- sakcji przekracza równowartość 15 000 zł. Biorąc pod uwagę literalne brzmienie przepisów, nie budzi wątpliwości, że nie tylko dokonanie zapłaty, ale również przyjęcie płatności powyżej 15 000 zł musi być przeprowadzone za pośrednictwem rachunku płatniczego. Skoro również przyjęcie płatności powinno nastąpić za pośrednictwem rachunku, pojawiły się wątpliwości, czy podatnicy, którzy przyjęli płatność w gotówce, mają prawo zaliczyć do kosztów podatkowych koszty bezpośrednio związane z uzyskanym w gotówce przychodem.

Ministerstwo Finansów, przedstawiając swoje stanowisko na łamach prasy, podkreślało, że obowiązek dokonywania lub przyjmowania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego dotyczy zarówno dokonującego, jak i przyjmującego płatność, jeżeli tylko wartość transakcji przekroczy 15 000 zł. Jednak naruszenie tego obowiązku wywiera skutki podatkowe jedynie po stronie podmiotu, który zapłacił gotówką. Otrzymujący zapłatę nie jest zobowiązany do wyłączenia z rachunku podatkowego kosztów poniesionych w związku z uzyskaniem przychodu otrzymanego gotówką.

Gdy kontrahent jest spoza Polski

Jak wynika z pisma z 8 lutego 2017 r. ministra rozwoju i finansów (DD6.054.4.2017), obowiązek dokonywania lub przyjmowania płatności powyżej 15 000 zł, związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą, za pośrednictwem rachunku płatniczego, dotyczy przedsiębiorców w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Nie ulega wątpliwości, że warunki uznania za przedsiębiorcę spełnia osoba zagraniczna, wykonująca działalność gospodarczą zagranicą, określana mianem przedsiębiorcy zagranicznego. W związku z tym, obowiązek dokonywania lub przyjmowania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego dotyczy transakcji, których stroną jest inny przedsiębiorca, a więc również transakcji realizowanych z przedsiębiorcami zagranicznymi.

Nie tylko nadwyżka ponad limit

Obowiązek płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego dotyczy każdej transakcji o wartości przekraczającej 15 000 zł. Podatnicy podnoszą, że skoro do kwoty 15 000 zł można regulować zobowiązania w gotówce, to wyłączeniu z kosztów powinna podlegać jedynie nadwyżka ponad dopuszczalny próg, a kwota 15 000 zł może stanowić koszt podatkowy.

Jednak odmienne stanowisko w tym zakresie prezentują organy podatkowe. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 25 października 2017 r. (0115-KDIT2-3.4010. 141.2017.5.MK) uznał, że wyłączeniu z kosztów podatkowych podlega cała kwota jaka została uregulowana z pominięciem rachunku płatniczego, a nie jedynie nadwyżka ponad 15 000 zł. Obowiązek płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego dotyczy każdej transakcji, której wartość przekracza 15 000 zł. Naruszenie tego obowiązku, a więc dokonanie płatności w całości lub w części z pominięciem rachunku, oznacza brak możliwości rozpoznania kosztu w części, w jakiej płatność została dokonana z pominięciem rachunku płatniczego. Przepisy nie wyłączają z kosztów jedynie nadwyżki płatności ponad wartość 15 000 zł, lecz każdą płatność dokonaną z pominięciem rachunku bankowego, jeżeli jest dokonywana w ramach transakcji o wartości przekraczającej 15 000 zł.

—Piotr Chojnacki

Zdaniem eksperta

Piotr Chojnacki, radca prawny, doradca podatkowy w DORADCA Zespół Doradców Finansowo-Księgowych Sp. z o.o. w Lublinie, wykładowca SKwP

Obowiązkowe dokonywanie płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego wpływa pozytywnie na przejrzystość przepływów pieniężnych, co ogranicza niekorzystne zjawiska, takie jak uchylanie się od opodatkowania czy pranie brudnych pieniędzy. Poprzez zapłatę gotówką mogą być regulowane zobowiązania wynikające z transakcji, których wartość nie przekracza 15 000 zł. Jednocześnie ustawodawca wprowadził skuteczny sposób egzekwowania tego obowiązku w postaci wyłączenia z kosztów podatkowych płatności realizowanych bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Do końca 2016 r. istniał, co prawda, obowiązek dokonywania płatności o wartości przekraczającej 15 000 euro za pośrednictwem rachunku, jednak niedopełnienie tego obowiązku nie wiązało się z jakąkolwiek dolegliwością. Pozbawienie prawa do potrącenia kosztu wydaje się skutecznym sposobem na mobilizowanie podatników do płacenia przelewem. Jednocześnie wyłączeniu z kosztów nie podlega regulowanie zobowiązań w inny sposób niż zapłata. Podatnicy w dalszym ciągu mogą regulować zobowiązania za pomocą kompensaty czy wymiany barterowej, bez ryzyka utraty prawa do kosztu. Pozytywnie należy ocenić stanowisko, że naruszenie przepisów o obowiązku zapłaty za pośrednictwem rachunku płatniczego pozbawia prawa do kosztu tylko tę stronę transakcji, która była zobowiązana do dokonania zapłaty w takiej formie. Założenie, że podatnik otrzymujący przychód nie ma prawa do potrącenia kosztów bezpośrednich związanych z otrzymaną płatnością w gotówce doprowadziłoby do sytuacji, że wierzyciel, odmawiając przyjęcia zapłaty gotówką, dla zachowania prawa do kosztu, narażałby się na brak otrzymania płatności.

Mankamentem wprowadzonych przepisów jest brak definicji pojęcia „transakcja" oraz sposobu określania jej wartości. Podatnicy mają wątpliwości, w jaki sposób ustalać limit transakcji, który zobowiązuje ich do zapłaty przelewem. Pewnym ułatwieniem dla nich są interpretacje, które określają jak należy ustalać wartość transakcji. Nie są to jednak stanowiska wiążące i prawdopodobnie nie zostały w nich wskazane wszystkie rodzaje transakcji, które występują na rynku. Wydaje się, że w tym zakresie powinna zostać wydana interpretacja ogólna, chroniąca każdego podatnika. Jednak z góry zapowiedziano, że takiej interpretacji nie będzie, ponieważ w obrocie gospodarczym występuje zbyt wiele przypadków, których nie da się w wykładni przewidzieć.

15 000 zł – brutto czy netto

Obowiązek płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego dotyczy transakcji, których wartość przekracza 15 000 zł, bez rozróżnienia czy jest to wartość „brutto", czy „netto". Wartość transakcji stanowi zatem cena uzgodniona przez strony transakcji, którą jedna strona jest zobowiązana zapłacić. Cenę zapłaty stanowi wartość brutto. Natomiast kwestia wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów powinna być rozpatrywana jedynie do tej części płatności, która zgodnie z przepisami ustaw o podatkach dochodowych może zostać uznana za koszt uzyskania przychodów, a więc wartość netto. Takie stanowisko zostało wskazane w interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2017 r. (0461-ITPB3.4511.332.2016.1.AK) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

O TYM WARTO PAMIĘTAĆ

Dokonywanie lub przyjmowanie pomiędzy przedsiębiorcami płatności, związanych z działalnością gospodarczą, obligatoryjnie następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego. Naruszenie tego obowiązku skutkuje wyłączeniem prawa do kosztu podatkowego. Należy jednak pamiętać, że: