fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

Podatek dochodowy

PIT: czy wydatki w podróży służbowej mogą przekroczyć ustalony limit

123RF
Sądy i fiskus są zgodne, że pracodawca ma prawo oddać pracownikowi wydatki poniesione przez niego w czasie delegacji, wyższe niż ustalone w przepisach. Nie ma jednak jednego zdania co do ujęcia tej nadwyżki w przychodach.

Hotel nie może być zbyt drogi

- Czy ustawa o PIT wprowadza ograniczenia kwotowe, tj. czy wskazuje do jakiej kwoty świadczenia otrzymane przez pracownika w związku z podróżą służbową są zwolnione z podatku dochodowego?

I tak, i nie. W zakresie niektórych świadczeń ustawodawca wprowadza ograniczenia, a w zakresie innych takich ograniczeń kwotowych nie przewiduje. Zgodnie z § 2 rozporządzenia ministra pracy i polityki społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (DzU poz. 167; dalej: rozporządzenie), pracownikowi z tytułu podróży służbowej przysługują diety oraz zwrot kosztów przejazdów, dojazdów środkami komunikacji miejscowej, noclegów i innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Ustawodawca przewidział ograniczenia kwotowe w odniesieniu do diet, czyli określonej ryczałtowo kwoty przeznaczonej na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia, a w podróży zagranicznej także na pokrycie innych drobnych wydatków. Zgodnie z rozporządzeniem dieta w podróży krajowej wynosi obecnie 30 złotych, a w podróżach zagranicznych wysokość diety jest różna w zależności od docelowego państwa podróży.

Ograniczenia kwotowe istnieją również w przypadku noclegów zarówno w podróży służbowej w kraju, jak i za granicą. W podróży krajowej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów stwierdzonych rachunkiem, jednak maksymalna zwracana pracownikowi opłata za dobę hotelową nie może przekraczać równowartości dwudziestokrotności diety, tj. 600 złotych. Również w podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zasadniczo zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem hotelowym, jednak maksymalny zwrot za dobę hotelową nie może przekroczyć limitu określonego w załączniku do rozporządzenia. Wysokość limitu zależy od państwa docelowego podróży.

Wszelkie pozostałe wydatki podlegają zwrotowi w kwocie rzeczywiście poniesionej i wykazanej odpowiednimi dokumentami takimi jak faktury, rachunki, bilety, ewentualnie oświadczenia o poniesionym wydatku. Wydatki te muszą oczywiście zostać uznane przez pracodawcę za niezbędne do poniesienia w trakcie podróży służbowej.

Ustawodawca wprowadził zatem rozróżnienie między kosztami wyżywienia i noclegów w podróży służbowej, które są ograniczone limitami, i wszelkimi innymi kosztami podróży służbowej, które są zwracane na podstawie przedstawionych przez pracownika dokumentów bez jakichkolwiek ograniczeń, w pełnej wysokości. Nie jest zrozumiałe dlaczego takie rozróżnienie zostało wprowadzone, w szczególności dlaczego podwyższone w stosunku do „stacjonarnej" pracy koszty całodziennego wyżywienia zostały ograniczone do kwoty 30 złotych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o PIT, zwolnione z podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w rozporządzeniu. Ponieważ wszelkie inne wydatki związane z podróżą służbową, z wyłączeniem wyżywienia i noclegów, nie są ograniczone limitami kwotowymi, podlegają one zwolnieniu w pełnej kwocie.

Firma może zwrócić więcej

- Czy pracodawca może zwrócić pracownikowi poniesione koszty w kwocie przekraczającej ustanowione ograniczenia kwotowe i jakie są tego konsekwencje?

Wprowadzenie ograniczeń kwotowych dla diet i noclegów nie oznacza, że pracodawca nie może zwrócić pracownikowi rzeczywiście poniesionych kosztów według przedstawionych faktur przekraczających limity wskazane w rozporządzeniu.

Nie do końca są jasne konsekwencje podatkowe takiego rozliczenia podróży służbowej. Świadczenia związane oraz niezwiązane z podróżą służbową otrzymywane przez pracowników od pracodawcy budzą duże rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przez dłuższy czas organy skarbowe prezentowały jednolitą linię, że kwota zwrócona ponad limit jest dla pracownika przychodem do opodatkowania. Tym samym, w opinii organów, pracodawca był zobowiązany doliczyć kwotę nadwyżki ponad limit określony w rozporządzeniu do przychodu pracownika i pobrać z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy. Wydane jakiś czas temu wyroki WSA w Warszawie (np. wyrok z 5 listopada 2015 r., III SA/Wa 3985/14) rzuciły całkowicie nowe światło na interpretację tego zagadnienia. Zdaniem sądu w sytuacji, w której pracownicy odbywają podróże służbowe i nabywają w imieniu i na rzecz spółki jako pracodawcy posiłki, które spożywają w trakcie podróży, to nie wystąpi po ich stronie przychód opodatkowany, nawet jeżeli wydatki te przekraczają kwotowo określone limity zawarte w rozporządzeniu w sprawie należności z tytułu podróży służbowej. Zdaniem sądu, ustawodawca wprowadził limit diety, który nie jest przychodem, ale tylko w przypadku jej ryczałtowego rozliczania. Sąd dodatkowo postawił tezę, że nie można uznać za przychód pracownika wydatków ponoszonych przez pracodawcę na jego wyżywienie w czasie podróży służbowej, jeżeli przekraczają one limity z rozporządzenia w sprawie należności z tytułu podróży służbowej, ponieważ pracownik realizuje zadania pracodawcy, a nie prywatne cele. Nie ma zatem podstaw do pobrania od nadwyżki ponad limit diety zaliczki na podatek dochodowy.

Z taką interpretacją nie zgodził się jednak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 października 2016 r. (II FSK 2521/14). W rozpoznawanej sprawie pracodawca rozważał wprowadzenie regulaminu wewnętrznego przewidującego, że pracownicy w trakcie podróży służbowej będą mieli zapewnione wyżywienie. Pracownicy mieli sami nabywać posiłki w imieniu i na rzecz pracodawcy, co miało zostać potwierdzone fakturą wystawioną na pracodawcę, lub pracodawca miał kupować usługi gastronomiczne na rzecz pracowników w inny sposób, np. udział w konferencji w pakiecie wraz z wyżywieniem. Pracodawca argumentował analogicznie do wyżej wskazanego wyroku WSA w Warszawie, że celem posiłków gwarantowanych pracownikom w trakcie podróży służbowych jest prawidłowe wykonanie zleconych im zadań. Zapewnienie posiłków nie skutkuje wzbogaceniem pracowników, a tym samym nie powstaje u nich przychód podlegający opodatkowaniu. Wartość otrzymanego wyżywienia nie podlega opodatkowaniu i pracodawca nie musi pobrać zaliczki na PIT. Takie było również stanowisko WSA w Warszawie (II SA/Wa 31/14). Nie zgodził się z nim Naczelny Sąd Administracyjny, według którego określony w rozporządzeniu limit 30 zł nie dotyczy wyłącznie wypłacanych pracownikom diet, ale odnosi się także do wartości wyżywienia zapewnianego pracownikom w czasie podróży służbowych. Jeżeli koszt wyżywienia gwarantowanego pracownikom przekracza 30-złotowy limit, to od nadwyżki należy potrącić zaliczkę na podatek.

Wyrok ten budzi wątpliwości. Przyjęcie z jednej strony tezy głoszonej przez NSA w ww. orzeczeniu ma sens, gdyż w przeciwnym razie pod znakiem zapytania zostałby postawiony powód wprowadzenia przez ustawodawcę (którego racjonalność zakłada się przy wykładni prawa) przedmiotowych zwolnień. Jeżeli bowiem uznać, że wszystkie wydatki zwracane przez pracodawcę w kwotach rzeczywiście poniesionych, takie jak wyżywienie, hotel, koszty przejazdu i inne, nie są przychodem dla pracownika, to w jakim celu ustawodawca wprowadził zwolnienie opodatkowania tych świadczeń. Jednak z drugiej strony niewątpliwie w podróży służbowej, jak również w trakcie innego wyjazdu służbowego niebędącego podróżą służbową, pracownik realizuje zadania pracodawcy, a nie prywatne cele. Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (K 7/13) podatkowi dochodowemu od osób fizycznych podlegają wyłącznie takie nieodpłatne świadczenia, które zostają spełnione w interesie pracownika, a nie pracodawcy, i z których pracownik dobrowolnie korzysta nabywając wymierną korzyść majątkową.

Podobne ograniczenia i podobne wątpliwości występują w przypadku noclegów zarówno w przypadku podróży służbowej w kraju, jak i za granicą. Maksymalny koszt noclegu w podróży krajowej nie może przekroczyć dwudziestokrotności stawki diety, a zatem 600 zł. Limity opłat za dobę hotelową w podróży zagranicznej zależą od państwa docelowego podróży i są określone w załączniku do rozporządzenia.

Rozporządzenie w sprawie należności przysługujących pracownikowi z tytułu podróży służbowej przewiduje, że w uzasadnionych przypadkach pracodawca może jednak wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej ww. limity. Przepisy nie wskazują co należy rozmieć przez „uzasadnione przypadki", które uprawniają do przyznania zwrotu kosztów noclegu w wysokości przekraczającej limit. Należy przyjąć, że leży to całkowicie w gestii pracodawcy. Również w tym przypadku pojawiają się wątpliwości, czy cała kwota zwrotu będzie wolna od opodatkowania.

Napotykamy tu ten sam dylemat, który zarysował warszawski WSA w ww. wyroku. Czy można twierdzić, że koszty hotelu, czy inne koszty poniesione przez pracownika w interesie pracodawcy w ramach podróży służbowej lub wyjazdu w obrębie miejsca pracy określonego jako np. teren Polski można uznać za przychód pracownika, który następnie może być zwolniony z opodatkowania, jeżeli ustawa tak stanowi? NSA we wcześniejszych orzeczeniach, powołując się na orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, wskazywał, że kryterium kwalifikującym dane świadczenie jako świadczenie nieodpłatne na rzecz pracownika, podlegające opodatkowaniu PIT jest ustalenie, czy świadczenie leżało w interesie pracownika. Pracownik, który na podstawie polecenia służbowego wykonuje polecenie służbowe w podróży służbowej, nie realizuje własnych celów, lecz wykonuje zadania pracodawcy. Stąd, naszym zdaniem, zapewnienie pracownikowi noclegów za kwotę przekraczającą limity określone w rozporządzeniu, jeżeli pracodawca uzna, że koszt ten jest uzasadniony, nie powinno być traktowane jako przychód pracownika.

Koniecznie z dokumentem

- W jaki sposób odpowiednio udokumentować poniesiony wydatek?

Możliwych jest kilka rozwiązań w zależności od tego kto nabywa usługę hotelową, gastronomiczną bądź inną usługę lub towar związany z podróżą służbową. I tak, jeżeli usługę hotelową nabywa pracownik, a następnie wydatki są mu zwracane przez pracodawcę w rozliczeniu kosztów podróży służbowej, to wówczas faktura powinna być wystawiona na pracownika, czyli nabywcę usługi, który następnie dołącza tę fakturę do rozliczenia podróży służbowej. Możliwa jest też sytuacja, w której pracownik nabywa usługi hotelowe w imieniu pracodawcy, mając stosowne upoważnienie do zaciągania w jego imieniu tego typu zobowiązań. Faktura powinna być wtedy wystawiona na pracodawcę. Trzecią możliwością jest zakup tej usługi bezpośrednio przez pracodawcę. Wówczas faktura jest wystawiana na pracodawcę jako nabywcę usługi. Może się wreszcie zdarzyć, że z przyczyn losowych, np. zagubienia lub kradzieży faktury, przedstawienie dokumentu potwierdzającego wydatek uzasadniony podróżą służbową i poniesiony przez pracownika nie będzie możliwe. W takiej sytuacji, zgodnie z § 5 ust. 2 rozporządzenia, pracownik powinien złożyć pracodawcy pisemne oświadczenie o poniesionym wydatku i wyjaśnić przyczyny braku jego udokumentowania.

Nie tylko faktura

- Jaki dokument będzie właściwy do zaksięgowania kosztów wyjazdu służbowego pracownika, jeśli pracodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów?

W przypadku pracodawców rozliczających się na podstawie księgi przychodów i rozchodów, rozporządzenie ministra finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (tekst jedn. DzU z 2014 r. poz. 1037 ze zm.) wskazuje, że prawidłowymi i rzetelnymi dowodami źródłowymi są:

1) faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne,

2) inne dowody, wymienione w tej ustawie (np. dowody opłat pocztowych i bankowych) stwierdzające przeprowadzenie operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:

a) wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,

b) datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,

c) przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,

d) podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych

Istnieje zatem co najmniej kilka rodzajów dowodów, które mogą dokumentować zdarzenia gospodarcze, w celu ich ewidencjonowania w księdze przychodów i rozchodów.

podstawa prawna: ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 2032 ze zm.)

podstawa prawna: rozporządzenie ministra pracy i polityki społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (DzU z 2013 r. poz. 167)

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA: automatycznie wyświetlimy artykuł za 15 sekund.
REKLAMA
REKLAMA