Praca za granicą - jaki podatek i składki ZUS

Mowa o zasadzie wyrównania podatkowego (ang. tax equalization). W największym skrócie, chodzi o rozwiązanie, zgodnie z którym mimo oddelegowania do pracy za granicą i opłacania tam podatku lub składek ubezpieczeniowych, pracownik osiągnie takie samo wynagrodzenie netto, jakie uzyskiwałby pracując cały rok w Polsce na tych samych warunkach wynagradzania. Ewentualną nadwyżkę zagranicznych zobowiązań nad polskimi pokryje w jego imieniu pracodawca. Jeśli zaś zagraniczny podatek okaże się niższy, będzie to z kolei korzyść pracodawcy.

Oddelegowanie Kowalskiego

Najczęściej podstawą wyjazdów zagranicznych jest zwykłe polecenie wyjazdu w podróż służbową. Niekiedy jednak sytuacja wymaga wyjścia poza ramy podróży służbowej i dokonania zmiany miejsca wykonywania pracy na określony czas w formie aneksu do umowy o pracę lub listu delegującego. O tym, czym różni się oddelegowanie od podróży służbowej, pisaliśmy w artykule „Krótkie wyjazdy służbowe – kiedy podróż służbowa, a kiedy oddelegowanie" (16 listopada 2017 r.).

Pracownik zmieniający na dłużej miejsce wykonywania pracy, poza standardowym wynagrodzeniem za pracę, niewątpliwie może oczekiwać pewnych dodatkowych świadczeń bądź wsparcia w kwestiach formalno-administracyjnych. Na pewno też będzie zainteresowany zabezpieczeniem na wypadek dodatkowych kosztów podatkowych czy składkowych. Koszty te mogą wynikać z otrzymania przychodu w postaci dodatkowych świadczeń lub też z samej tylko różnicy w stawkach podatku w Polsce i w innym kraju.

Dlaczego podatek za granicą

To temat na osobną analizę (patrz m.in. artykuł „Oddelegowanie: składki ZUS w Polsce, podatek za granicą", 7 grudnia 2017 r.). Natomiast istotne jest przede wszystkim to, że wbrew potocznym wyobrażeniom o podatkach, Polak pracujący za granicą i wynagradzany wyłącznie przez polską firmę, może w pewnych okolicznościach zapłacić podatek dochodowy za granicą.

Nie stanie się tak zazwyczaj w przypadku trwającej kilka dni podróży służbowej. Jednak im dłuższy wyjazd, tym większe prawdopodobieństwo, że drugi kraj uzyska prawo do opodatkowania dochodu. Szanse na to rosną ponadto, jeśli spółka w drugim kraju korzysta z wyników pracy delegowanego, ponosi koszty jego pracy oraz ryzyko gospodarcze z nią związane.

Co ze składkami ZUS

To również skomplikowana kwestia (patrz artykuł z 14 grudnia 2017 r. „Praca za granicą – gdzie ubezpieczenie społeczne"). Najczęściej pracownicy oddelegowani za granicę w dalszym ciągu płacą składki w Polsce na podstawie przepisów obowiązujących w UE bądź wynikających z umów, które Polska zawarła z niektórymi państwami pozaunijnymi. Jeśli oddelegowanie trwa dłużej niż 2 lata, sytuacja może się zmienić, ale od tej zasady również istnieją wyjątki.

Tak czy inaczej, oddelegowanie wprowadza pewne zmiany w odniesieniu do składek. Warto zatem i tej sferze przyjrzeć się dokładniej, aby zachować kontrolę nad wysokością dochodów netto.

Zachęta do wyjazdu

Przyjmijmy, że Kowalski zostaje oddelegowany na 2 lata do pracy w Niemczech. Co 2 tygodnie ma wracać na weekend do Polski, gdzie wciąż będzie zamieszkiwała jego rodzina.

Kowalski ma otrzymywać miesięczne wynagrodzenie brutto w wysokości 10 000 zł. Ponadto uzgodnił z pracodawcą dodatek w wysokości 1000 zł brutto miesięcznie w związku z funkcją objętą na okres oddelegowania. Pracodawca zobowiązał się także pokryć:

- koszty wynajmu mieszkania w Niemczech w wysokości 3000 zł miesięcznie,

- koszty powrotów do Polski w wysokości 5000 zł rocznie, oraz

- dodatkowo koszt podatku i składek należnych od tych świadczeń.

Zatem można uznać, że Kowalski otrzymał gwarancję tych świadczeń w ich wartości netto.

Przykład - kalkulacja wstępna

Zarabiając 11 000 zł miesięcznie z tytułu wynagrodzenia i dodatku, Kowalski uzyskałby przychód roczny 132 000 zł. Uwzględniając, że zamierza rozliczyć się wspólnie z żoną, która nie osiąga dochodu, oraz że odliczy ulgę z tytułu wychowania dwójki dzieci, jego łączny dochód netto wyniósłby 95 926,69 zł, gdyby rozliczał cały swój dochód wyłącznie w Polsce.

Okazało się jednak, że Kowalski musi zapłacić podatek w Niemczech. Natomiast składki na ubezpieczenia społeczne w dalszym ciągu będą odprowadzane w Polsce.

Aby uniknąć sytuacji, w której jego dochód netto będzie niższy w związku z oddelegowaniem za granicę, pracodawca może mu zaproponować mechanizm tax equalization, przejmując na siebie obowiązek uregulowania zobowiązań podatkowych i składkowych i jednocześnie ograniczając do niezbędnego minimum obowiązki administracyjne pracownika.

PO PIERWSZE – pracodawca płaci podatek za granicą

Przyjmując, że Kowalski zostaje objęty polityką wyrównania podatkowego, nie musi martwić się kwestiami związanymi z wysokością niemieckiego zobowiązania podatkowego. Jeśli pozwalają na to niemieckie przepisy podatkowe, należność podatkową względem niemieckich organów może uregulować bezpośrednio polski pracodawca lub niemiecka spółka, do której Kowalski został oddelegowany. W wielu krajach europejskich takie rozwiązania są możliwe.

W takiej sytuacji Kowalski nie będzie osobiście płacił żadnych zobowiązań podatkowych w Niemczech. Powinien natomiast współpracować z pracodawcą lub niemieckim doradcą podatkowym zaangażowanym przez pracodawcę na etapie przygotowywania rozliczeń podatkowych w Niemczech, np. przekazać niezbędne informacje lub podpisać zeznanie podatkowe.

PO DRUGIE – brak zaliczek na podatek w Polsce

W przypadku, gdy polski pracodawca otrzymał potwierdzenie, że wynagrodzenie wypłacane Kowalskiemu podlega lub będzie podlegało opodatkowaniu w Niemczech, powinien zaniechać poboru zaliczek na polski podatek dochodowy od tego wynagrodzenia. Wyjątkiem jest sytuacja, kiedy sam pracownik złoży pracodawcy wniosek o kontynuowanie poboru zaliczek.

PO TRZECIE – podatek hipotetyczny

Samo wstrzymanie poboru zaliczek na podatek przez pracodawcę wiązałoby się ze znacznym zwiększeniem wynagrodzenia netto wypłacanego pracownikowi – zwłaszcza, że Kowalski nie będzie opłacał niemieckich podatków z własnej kieszeni. Natomiast w końcowym rozrachunku – zgodnie z mechanizmem wyrównania podatkowego – pracownik powinien otrzymać dochód netto na takim poziomie, jaki uzyskałby, gdyby nie został oddelegowany.

Aby zatem uniknąć sytuacji, w której pracownik będzie zobowiązany do zwrotu raz w roku dużej kwoty na rzecz pracodawcy, należy rozważyć wprowadzenie w miejsce zaliczki na podatek dodatkowego potrącenia z miesięcznego wynagrodzenia. Takie potrącenie zwyczajowo określa się jako „podatek hipotetyczny". Wbrew nazwie, definicji tego pojęcia nie znajdziemy w przepisach podatkowych – jest to po prostu dodatkowe potrącenie, na które, zgodnie z przepisami prawa pracy, pracownik musi formalnie wyrazić zgodę.

Ponieważ przepisy podatkowe nie regulują wysokości i zasad ustalania takiego potrącenia, strony mogą umówić się na dowolną kwotę, a także dokonać dowolnej aktualizacji tej kwoty, np. jeżeli pracownik dostanie podwyżkę albo dodatkową premię.

W praktyce kwotę „podatku hipotetycznego" zazwyczaj oblicza się na podstawie szacowanej wysokości podatku za cały rok, dzieląc tę szacowaną wartość przez liczbę miesięcy pracy za granicą.

Pracodawca nie odprowadza kwoty dodatkowego potrącenia do polskiego urzędu skarbowego, lecz przeznacza ją na pokrycie podatku w Niemczech – bezpośrednio lub za pośrednictwem spółki niemieckiej.

Przykład - wyliczenie „podatku hipotetycznego"

Przyjmując założenia z przykładu 1, Kowalski pracując w Polsce zarobiłby 132 000 zł brutto i zapłaciłby łącznie – z uwzględnieniem rozliczenia małżeńskiego i ulg – 8146 zł podatku. Będzie pracował w Niemczech przez cały rok, zatem wysokość potrącenia „podatku hipotetycznego" mogłaby wynieść 1/12 tej kwoty, czyli 678,83 zł miesięcznie.

PO CZWARTE – ubruttowienie świadczeń

Należy pamiętać, że tax equalization dotyczy wprost elementów wynagrodzenia zagwarantowanych pracownikowi w kwotach brutto (w naszym przykładzie – wynagrodzenia zasadniczego i dodatku funkcyjnego).

Natomiast w odniesieniu do świadczeń gwarantowanych w trakcie oddelegowania w kwotach netto, dodatkowo należy dokonać ubruttowienia o kwoty należnych zobowiązań. Oprócz zapewnienia samych świadczeń trzeba zatem wypłacić pracownikowi także dodatkową kwotę na pokrycie polskich składek należnych z tego tytułu (nie dotyczy to podatku, gdyż ten jest płacony w Niemczech).

Odnosząc się do przykładu, ubruttowieniu powinny podlegać pokryte przez pracodawcę koszty wynajmu mieszkania w Niemczech, jak również koszty przejazdów do Polski.

Przykład - ubruttowienie świadczeń

Łączna roczna wartość świadczeń pokrytych przez pracodawcę wynosi 41 000 zł (12 x 3000 zł + 5000 zł). Kowalski zgodnie z umową nie może ponieść dodatkowych kosztów z tego tytułu. Zatem pracodawca powinien ubruttowić te świadczenia i wykazać do oskładkowania przychód w łącznej kwocie 46 186,51 zł (obliczony przy założeniu, że należne od pracownika są wyłącznie składki: chorobowa i zdrowotna, gdyż w skali roku jego wynagrodzenie podstawowe przekracza już kwotę ograniczenia dla składek emerytalnych i rentowych).

PO PIĄTE – końcowe rozliczenie

Po zakończeniu roku podatkowego oraz złożeniu przez pracownika polskiego zeznania podatkowego, należy dokonać ostatecznego porównania dochodu netto otrzymanego przez pracownika z dochodem netto, jaki otrzymałby, gdyby nie wyjechał na oddelegowanie.

Oczekiwanym wynikiem jest możliwie jak najmniejsza kwota do dodatkowego rozliczenia – gdyż taką rolę miał spełnić „podatek hipotetyczny". Mimo to mogą wystąpić różnice, w szczególności, jeśli nie zrealizują się pewne założenia przyjęte na początku roku.

Przykład - rozliczenie po zakończeniu roku

We wrześniu Kowalskiemu urodziło się trzecie dziecko. Zatem kwota ulgi do odliczenia w zeznaniu rocznym wzrosła z 2224,08 zł do 2890,76 zł. Wobec tego wzrósł również „hipotetyczny" dochód netto Kowalskiego przy założeniu, że nie wyjeżdżałby on na oddelegowanie – nowa kwota wynosi 96 593,69 zł. Zatem potrącenia „podatku hipotetycznego" dokonane w trakcie roku okazały się za wysokie o 667 zł. Tę kwotę, tj. 667 zł, pracodawca powinien zwrócić Kowalskiemu.