Czym się różni kontrola podatkowa od celno-skarbowej

Mając na uwadze wzmożone kontrole przedsiębiorców w zakresie prawidłowości ich rozliczeń podatkowych oraz wejście w życie ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, warto wskazać na podstawowe różnice między kontrolą podatkową a nową kontrolą celno-skarbową.

Zakres, organy i podstawa prawna

Podatnicy często nie rozróżniają kontroli podatkowej od kontroli skarbowej, zastąpionej niedawno przez kontrolę celno-skarbową. Należy jednak pamiętać, że są to odrębne procedury kontrolne przeprowadzane przez inne organy i na podstawie innych przepisów. Kontrola podatkowa znajduje się w zakresie czynności wykonywanych przez naczelnika urzędu skarbowego zgodnie z właściwością miejscową, a podstawą jej przeprowadzenia są przepisy ordynacji podatkowej (dalej: o.p.) oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (dalej: SDG). Celem kontroli podatkowej jest sprawdzenie wywiązywania się przez podatników z obowiązków wynikających z przepisów szeroko rozumianego prawa podatkowego.

Wszczęcie kontroli celno-skarbowej leży natomiast w gestii naczelników urzędów celno-skarbowych, a sama kontrola ma o wiele szerszy zakres. Podlega jej bowiem nie tylko przestrzeganie przepisów prawa podatkowego, lecz również prawa celnego, dewizowego czy też przykładowo rodzaj paliwa w zbiorniku środka przewozowego. Istotne znaczenie praktyczne ma to, że naczelnik urzędu celno-skarbowego może wszcząć kontrolę wobec podatnika niezależnie od miejsca jego siedziby. Przedsiębiorca może więc być kontrolowany przez naczelnika urzędu celno-skarbowego znajdującego się na drugim końcu Polski. Zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej (KAS) zniesienie właściwości miejscowej ma na celu usprawnienie kontroli i zwiększenie jej skuteczności, a także likwidację problemu ustalania organu właściwego do przeprowadzenia kontroli. Kontrola celno-skarbowa realizowana jest na podstawie przepisów ustawy o KAS oraz wprost wskazanych w art. 94 ustawy o KAS przepisów ordynacji podatkowej stosowanych odpowiednio. Ustawa o KAS wyłącza jednocześnie stosowanie przepisów ustawy o SDG, co oznacza m.in. brak uwzględnienia maksymalnego czasu kontroli w jednym roku kalendarzowym.

Zawiadomienie...

Jedną z podstawowych różnic między kontrolą podatkową a kontrolą celno-skarbową jest obowiązek zawiadomienia o kontroli. W przypadku kontroli podatkowej organ co do zasady jest zobowiązany do powiadomienia podatnika o zamiarze jej wszczęcia. Data doręczenia podatnikowi tego dokumentu jest kluczowa, ponieważ od tego czasu przedsiębiorca ma siedem dni na przygotowanie się do kontroli i złożenie ewentualnej korekty w przypadku zauważenia nieprawidłowości. Organ podatkowy może bowiem wszcząć kontrolę dopiero po upływie siedmiu dni od doręczenia zawiadomienia, a gdy nie zrobi tego w przeciągu 30 dni od tej daty, to musi ponownie zawiadomić podatnika.

Podatnik nie zostanie natomiast powiadomiony o zamiarze wszczęcia kontroli na podstawie ustawy o KAS. O kontroli celno-skarbowej dowie się on zatem dopiero w dacie jej wszczęcia, którą – podobnie jak w przypadku kontroli podatkowej – jest co do zasady dzień doręczenia upoważnienia do przeprowadzenia kontroli (w szczególnych przypadkach obie kontrole można wszcząć na podstawie samego okazania legitymacji służbowej, bez konieczności doręczenia upoważnienia do jej przeprowadzenia).

...i ewentualna korekta deklaracji

Brak zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli nie pociąga jednak za sobą wyłączenia prawa do autokontroli i skorygowania błędów. Ustawodawca przewidział, że przedsiębiorca ma 14 dni na ewentualną korektę deklaracji od dnia doręczenia upoważnienia (warto podkreślić, że prawo to aktualizuje się jedynie przy kontroli w zakresie przepisów prawa podatkowego, a nie np. prawa celnego). Oznacza to, że ewentualna korekta deklaracji jest składana już w czasie trwania kontroli celno-skarbowej, co nie może mieć miejsca w przypadku kontroli podatkowej, gdyż na czas jej trwania uprawnienie do skorygowania deklaracji w zakresie objętym tą kontrolą zostaje zawieszone.

Ile czasu może trwać

Kontrola podatkowa powinna być przeprowadzona bez zbędnej zwłoki, przy czym okres ten nie powinien przekraczać jednego miesiąca lub dwóch, jeśli organ uzna sprawę za szczególnie skomplikowaną. Ustawa o SDG ogranicza również czas trwania kontroli w jednym roku kalendarzowym stanowiąc, że wszelkie kontrole organu kontroli nie mogą przekraczać rocznie 12, 18, 24 lub 48 dni roboczych, w zależności od wielkości przedsiębiorcy.

Kontrola celno-skarbowa także powinna zakończyć się bez zbędnej zwłoki, ale nie później niż w ciągu trzech miesięcy. Przepisy ustawy o SDG dotyczące maksymalnej liczby dni w roku na kontrolę przedsiębiorcy nie mają zastosowania w przypadku kontroli celno-skarbowej.

W przypadku obu procedur kontrolnych organ może jednak wydłużyć termin ukończenia kontroli, o czym zawiadamia pisemnie kontrolowanego wraz z podaniem przyczyn i wskazaniem nowego terminu jej zakończenia (termin ten jest pierwotnie określany w upoważnieniu do wszczęcia kontroli).

Co potem

Po zakończeniu czynności kontrolnych podatnik otrzymuje protokół kontroli (w przypadku kontroli podatkowej) lub wynik kontroli (w przypadku kontroli celno-skarbowej), które wskazują przede wszystkim fakty ustalone podczas kontroli i ich ocenę prawną. Po zakończeniu kontroli podatkowej przedsiębiorca ma możliwość złożenia zastrzeżeń lub wyjaśnień do protokołu w terminie 14 dni od jego doręczenia. Organ rozpatruje je w ciągu 14 dni od ich złożenia. W przypadku braku zastrzeżeń lub w razie ich nieuwzględnienia podatnik powinien skorygować deklarację. Jeśli tego nie zrobi, to zostaje wszczęte postępowanie podatkowe (organ podatkowy ma co do zasady sześć miesięcy na wszczęcie tego postępowania).

Przedsiębiorca nie może natomiast złożyć żadnych zastrzeżeń lub wyjaśnień do wyniku kontroli celno-skarbowej. Od momentu doręczenia wyniku kontroli ma natomiast 14 dni na korektę deklaracji podatkowej. Jeśli nie zrobi korekty lub gdy organ jej nie uwzględni, zakończona kontrola celno-skarbowa przekształca się w postępowanie podatkowe. Przekształcenie to następuje w dniu doręczenia kontrolowanemu postanowienia o przekształceniu, na które nie przysługuje zażalenie. Postępowanie podatkowe przeprowadza wówczas naczelnik urzędu celno-skarbowego, który sporządził wynik kontroli. Jest on uprawniony do wydania decyzji kończącej postępowanie, a równocześnie do rozpatrzenia odwołania od tej decyzji (w postępowaniu podatkowym wszczętym po kontroli podatkowej odwołanie od decyzji przysługuje natomiast do organu podatkowego wyższego stopnia).

Nie tylko w siedzibie firmy

Kontrola podatkowa jest przeprowadzana przede wszystkim w siedzibie kontrolowanego (może być to też lokal mieszkalny, jeśli jest wskazany jako miejsce prowadzenia działalności), w innym miejscu przechowywania dokumentacji oraz w miejscach związanych z prowadzoną przez niego działalnością. Przedsiębiorca ma również możliwość wyrażenia zgody na prowadzenie czynności kontrolnych w siedzibie organu podatkowego.

Kontrola celno-skarbowa może być natomiast prowadzona w urzędzie celno-skarbowym (bez konieczności uzyskania uprzedniej zgody przedsiębiorcy), w siedzibie kontrolowanego, w miejscu prowadzenia lub przechowywania ksiąg podatkowych oraz w każdym innym miejscu związanym z prowadzoną przez kontrolowanego działalnością, w tym w lokalu mieszkalnym lub w miejscach, w których mogą się znajdować urządzenia, towary lub dokumenty dotyczące tych urządzeń, towarów lub czynności podlegających kontroli.

Naczelnik urzędu celno-skarbowego ma zatem więcej możliwości przy określeniu miejsca kontroli. Do podobnych wniosków można dojść porównując uprawnienia kontrolujących w kontroli celno-skarbowej – funkcjonariusze mogą żądać udostępnienia nie tylko dokumentów, lecz także przeprowadzać rewizje towarów, wyrobów i środków przewozowych (nawet z użyciem psów służbowych) oraz za zgodą prokuratora przeszukiwać lokale (również lokale mieszkalne).

W zależności od wagi sprawy

Zgodnie z zapowiedziami, a także jak wynika z samego uzasadnienia do projektu ustawy o KAS, kontrola celno-skarbowa ma być traktowana przez organy celno-skarbowe jako tzw. procedura twarda, zarezerwowana dla poważnych przestępstw podatkowych, a takie narzędzia jak np. struktury jednolitego pliku kontrolnego ułatwią wytypowanie podmiotów, wobec których powinna zostać wszczęta kontrola celno-skarbowa. Pozostałe przypadki dotyczące weryfikacji prawidłowości rozliczeń uczciwych podatników mają być przedmiotem kontroli podatkowej. Szef KAS w swojej wypowiedzi podkreślił, że celem ostatnich zmian jest tak naprawdę zmniejszenie liczby kontroli oraz ochrona legalnego biznesu. Przepisy nie wyłączają jednak prowadzenia obu tych kontroli równocześnie, dlatego przedsiębiorcy nie mogą wykluczyć takiej możliwości. Należy zatem obserwować praktykę organów i mieć nadzieję, że w przypadku braku uzasadnionych przyczyn nie będą one sięgać do zaostrzonej formuły kontroli, jaką jest kontrola celno-skarbowa, lecz zawiadomią podatnika o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej. Warto także pamiętać, że doręczenie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej, co jest równoznaczne z jej wszczęciem, nie przesądza jeszcze o poważnych kłopotach przedsiębiorcy. Jest to bowiem procedura podobna do znanej podatnikom niedawnej kontroli skarbowej.

Autor jest doradcą podatkowym, partnerem zarządzającym w TPA Poland