Wstępnej opłaty leasingowej nie rozlicza się w czasie

- Od 2014 r. prowadzę działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych opodatkowaną podatkiem liniowym. Prowadzę podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą memoriałową. W lutym 2016 r. zawarłem umowę leasingu operacyjnego koparki (pojazd specjalny). Przy zawarciu umowy leasingu poniosłem wydatek w postaci wstępnej opłaty leasingowej (tzw. czynsz inicjalny) w wysokości 24 600 zł, w tym VAT 4600 zł. Opłata wstępna ma charakter samoistny, bezzwrotny, nie jest przypisana do poszczególnych rat leasingowych. Jej poniesienie jest natomiast niezbędnym warunkiem zawarcia umowy leasingu operacyjnego. Nadmienię, że jestem czynnym podatnikiem VAT. Podatek od opłaty wstępnej odliczyłem w całości, ponieważ koparka jest pojazdem specjalnym. Potwierdzają to dokumenty wydane zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, m.in. homologacja, karta pojazdu (zob. art. 86a ust. 1, ust. 2, ust. 4 pkt 2, ust. 9 pkt 3, ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT). Jak zaewidencjonować opłatę wstępną w podatkowej księdze przychodów i rozchodów? – pyta czytelnik.

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT (art. 22 ust. 1 ustawy o PIT).

Aby wydatek poniesiony przez podatnika był dla niego kosztem uzyskania przychodu, musi spełniać następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż on sam, nie będą jego kosztami uzyskania przychodu),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

Wzór: zapisy w księdze – luty 2016 r.

Rzeczpospolita

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może się znajdować w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Warunki uzgodnione przez strony

Umowę leasingu operacyjnego reguluje art. 23b ust. 1 ustawy o PIT. Gdy korzystającym jest przedsiębiorcą, to stosownie do art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o PIT opłaty ustalone w umowie leasingu ponoszone przez niego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, jeżeli:

- umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40 proc. normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej pięciu lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;

- suma ustalonych opłat w umowie leasingu, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu.

Jeżeli spełnione są wszystkie warunki, aby przedsiębiorca uznał umowę za umowę leasingu operacyjnego, to ponoszone przez niego opłaty ustalone w umowie, takie jak m.in. opłata wstępna, są dla niego kosztem uzyskania przychodów (por. interpretację Izby Skarbowej w Katowicach z 22 kwietnia 2015 r., IBPBI/1/4511-123/ 15/ESZ).

Podatek od towarów i usług co do zasady nie jest kosztem uzyskania przychodów Przedsiębiorca może go jednak zaliczyć do kosztów:

- jeżeli jest zwolniony od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odsprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,

- w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie przysługuje mu prawo obniżenia kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że czytelnik odliczył podatek naliczony od opłaty wstępnej w wysokości 4600 zł. Oznacza to, że kosztem uzyskania przychodów z tytułu opłaty wstępnej będzie jedynie kwota netto w wysokości 20 000 zł.

Moment potrącenia...

Przepisy ustawy o PIT dotyczące leasingu nie precyzują, w którym momencie korzystający powinien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów opłaty wynikające z umowy leasingu. Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłat ustalonych w umowie leasingu (m.in. opłaty wstępnej i rat leasingowych), należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 22 ustawy o PIT.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że czytelnik (korzystający) prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą memoriałową. Przy jej stosowaniu istotny jest podział kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty pośrednio związane z przychodami.

Opłaty ponoszone na podstawie leasingu operacyjnego kwali fikowane są zasadniczo do kosztów pośrednich, nie można ich bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami uzyskiwanymi przez podatnika. W konsekwencji są one potrącane w dacie ich poniesienia (por. interpretację Izby Skarbowej w Katowicach z 22 kwietnia 2015 r., IBPBI/1/4511-123/15/ESZ – dot. opłaty wstępnej).

W stosunku do podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów aktualnie przyjmuje się, że opłaty leasingowe o charakterze wstępnym co do zasady mają charakter opłat samoistnych i bezzwrotnych, nieprzypisanych do poszczególnych rat leasingowych, natomiast ich poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji (zawarcia) umowy leasingu. Opłaty te są wydatkami jednorazowymi, związanymi z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji wydaniem samego przedmiotu leasingu. Zatem wstępna opłata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Wydatek związany z uiszczeniem opłaty wstępnej powinien zostać zaewidencjonowany w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej jednorazowo, w dacie jego poniesienia, tj. w dniu wystawienia faktury dokumentującej opłatę wstępną (por. interpretację Izby Skarbowej w Łodzi z 24 listopada 2015 r., IPTPB3/4511-231/15-2/MK; interpretację Izby Skarbowej w Katowicach z 2 kwietnia 2015 r., IBPBI/1/4511-7/15/ESZ; wyrok NSA z 19 stycznia 2011 r., II FSK 1546/09).

Jak stwierdził minister finansów w interpretacji z 4 kwietnia 2013 r. (DD9/033/106/BRT/2012/PK-300): „(...) stwierdzenie, że (...) wstępna opłata leasingowa (...) podlega rozliczeniu proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy, tj. okresu trwania umowy leasingu (...), jest nieprawidłowe".

Zatem czytelnik powinien ująć w prowadzonej metodą memoriałową podatkowej księdze przychodów i rozchodów wstępną opłatę leasingową w wysokości 20 000 zł (bez kwoty VAT) w dacie poniesienia kosztu, tj. wystawienia przez leasingodawcę faktury dokumentującej tę opłatę.

...i sposób księgowania

Jak wynika z objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, kolumna 13 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10–12), z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o PIT nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów. W kolumnie tej wpisuje się w szczególności takie wydatki, jak: czynsz za lokal, opłatę za energię elektryczną, gaz, wodę, c.o., opłatę za telefon, zakup paliw, wydatki dotyczące remontów, amortyzację środków trwałych, składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe pracowników w części finansowanej przez pracodawcę, składki na ubezpieczenie wypadkowe pracowników, wartość zakupionego wyposażenia.

Opłaty wynikające z umowy leasingu nie zostały wymienione wśród kosztów ujmowanych w kol. 13 pkpir, ale zwrot „w szczególności" użyty w wyjaśnieniach wskazuje, że jest to katalog otwarty. Leasing z pewnością nie może zostać ujęty w kol. 10–12 (dotyczą one zakupu towarów, kosztów ubocznych zakupu i wynagrodzeń), więc należy je wykazać właśnie w kol. 13 pkpir.

Przykład

16 lutego 2016 r. podatnik wziął koparkę w leasing operacyjny i tego dnia poniósł wydatek na opłatę wstępną (czynsz inicjalny) w wysokości 20 000 zł netto plus VAT 4600 zł, udokumentowany fakturą nr 184/02/2016 z 16 lutego 2016 r. wystawioną przez firmę leasingową. Podatnik odliczył w całości VAT od tej opłaty, tj. 4600 zł. Kosztem uzyskania przychodów podlegającym ujęciu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów będzie zatem kwota netto w wysokości 20 000 zł.

Wydatek z tytułu czynszu inicjalnego przedsiębiorca powinien zaewidencjonować w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Numerem wpisu do podatkowej księgi przychodów i rozchodów (nr 3/02/2016 ) podatnik powinien oznaczyć fakturę nr 184/02/2016 – przy założeniu, że prowadzi miesięczną numerację wpisów.

Autor jest doradcą podatkowym