Czy spółka komandytowa składa sprawozdanie finansowe do urzędu skarbowego?

Spółka komandytowa jako osobowa spółka prawa handlowego musi stosować przepisy ustawy o rachunkowości, bez względu na poziom osiąganych przychodów czy obrotu. Spółka komandytowa, w związku z obowiązkiem prowadzenia ksiąg rachunkowych, musi również sporządzać sprawozdanie finansowe. Dokument ten zasadniczo składa się z bilansu, rachunku zysków i strat oraz informacji dodatkowej obejmującej wprowadzenie oraz inne informacje i objaśnienia. W przypadku podmiotów, których sprawozdanie finansowe podlega badaniu przez biegłego rewidenta z wyłączeniem podmiotów mikro- i małych, musi ono również zawierać zestawienie zmian w kapitale własnym. Dokument ten jest zatwierdzany przez wspólników spółki.

Niedopełnienie obowiązku...

Obowiązek złożenia do urzędu skarbowego sprawozdania finansowego spółki komandytowej nie wynika wprost ani z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pierwsza z nich wskazuje, że podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzący księgi rachunkowe, którzy mają obowiązek sporządzenia sprawozdania finansowego, zobowiązani są do przekazania go do urzędu skarbowego w terminie złożenia zeznania podatkowego. Natomiast podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych muszą złożyć sprawozdanie finansowe wraz z opinią oraz raportem w terminie dziesięciu dni od daty jego zatwierdzenia.

...to wykroczenie skarbowe

Złożenie sprawozdania finansowego do urzędu skarbowego jest o tyle istotnym obowiązkiem, że jego niewykonanie wiąże się z konsekwencjami wynikającymi z kodeksu karnego skarbowego. Od 1 stycznia 2015 r. jest to wykroczenie podlegające karze grzywny. Wysokość grzywny za wykroczenie skarbowe uzależniona jest od wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę. W 2016 r. może ona wynosić od 185 zł do 37 000 zł. Dlatego, aby nie narazić się na ewentualną odpowiedzialność, należy ustalić, gdzie, przez kogo oraz w jakim terminie powinno zostać złożone sprawozdanie.

Przepisy określające obowiązek złożenia sprawozdania finansowego do urzędu skarbowego adresują go wprost do podatników. Mogłoby się wydawać, że obowiązek ten nie może dotyczyć spółki komandytowej, która sama w sobie nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Cechą spółki komandytowej jest opodatkowanie nie samej spółki, ale jej wspólników. Spółka komandytowa jest odrębnym od swoich wspólników podmiotem, zatem jeśli obowiązek złożenia sprawozdania dotyczy wspólników, to nie powinien on być rozszerzany na spółkę komandytową.

Czy w związku z tym sprawozdanie finansowe powinien złożyć wspólnik spółki komandytowej? Jeśli wspólnikami takiej spółki są osoby fizyczne, to podstawy prawnej tego obowiązku należałoby szukać w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawa ta wskazuje, że do złożenia sprawozdania finansowego zobowiązani są podatnicy, którzy prowadzą księgi rachunkowe i tym samym sporządzają sprawozdania finansowe. W przypadku wspólników będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności, w związku z którą mają obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych, powstaje wątpliwość, czy w ogóle jest jakikolwiek podmiot, który może zostać zobowiązany do złożenia sprawozdania finansowego spółki komandytowej. Jednak praktyka pokazuje, że organy podatkowe wymagają przekazania tego dokumentu, mimo braku jasnej podstawy prawnej. Rozstrzygnięcie tej wątpliwości jest istotne ze względu na sankcje karnoskarbowe, które grożą nie tylko za niezłożenie sprawozdania finansowego, ale również za niewykonanie tego obowiązku w określonym terminie.

Akty wykonawcze

Kwestia składania sprawozdań finansowych przez spółki nieposiadające osobowości prawnej została uregulowana jedynie w rozporządzeniu ministra finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych. Określa ono, że w przypadku spółki niemającej osobowości prawnej, a zatem również spółki komandytowej, właściwym miejscowo urzędem skarbowym, w którym składa się sprawozdanie finansowe, jest organ podatkowy właściwy ze względu na adres siedziby spółki, jeżeli przynajmniej dla jednego wspólnika jest on właściwy. Jeśli dla żadnego ze wspólników nie jest on właściwy, to sami wspólnicy mogą wybrać, do którego urzędu złożą sprawozdanie. Jeżeli nie ustalą tego we własnym zakresie, to właściwy będzie organ podatkowy właściwy dla wspólnika wskazanego w pierwszej kolejności w umowie spółki. Wskazane uregulowanie, mające charakter aktu wykonawczego, określa jedynie sposób ustalenia właściwości organów podatkowych, dlatego nie powinno stanowić prawnej podstawy nałożenia obowiązku, a tym bardziej obowiązku, którego niewykonanie w terminie podlega odpowiedzialności karnoskarbowej.

Kto dopełnia formalności

W praktyce i w piśmiennictwie przyjmuje się, że obowiązek złożenia sprawozdania finansowego spółki komandytowej spoczywa na jej wspólniku. Taki pogląd jest uzasadniony tym, że ustawy podatkowe wprost nakładają ten obowiązek na podatnika. Sama spółka nim nie jest, więc to wspólnik jako podatnik musi dopełnić tego obowiązku. Takie podejście będzie jednak wątpliwe w przypadku, gdy wspólnikiem spółki komandytowej będzie inny podmiot, który również nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Nie można również wykluczyć, że urząd skarbowy będzie wymagać spełnienia obowiązku złożenia sprawozdania finansowego przez samą spółkę komandytową.

Jeżeli wspólnik, to który

Założenie, że obowiązek złożenia sprawozdania finansowego ciąży na wspólniku spółki, wywołuje kolejne pytanie: czy powinien zrobić to każdy ze wspólników (lub niektórzy) czy wystarczy, że sprawozdanie złoży jeden z nich. Najczęstszą praktyką jest składanie sprawozdania finansowego przez jednego ze wspólników, dla którego właściwy jest ten sam urząd skarbowy, co dla złożenia sprawozdania finansowego spółki.

Uwaga! Do niedawna przepisy powoływanego wcześniej rozporządzenia ministra finansów wskazywały na właściwość organu, do którego składa się sprawozdanie finansowe dołączone do zeznania podatkowego. Regulacja ta korespondowała z obowiązkiem dołączenia sprawozdania finansowego do zeznania wynikającym z ustawy o PIT. Aktualnie sprawozdanie finansowe składa się odrębnie, dlatego zmieniono treść rozporządzenia. W poprzednim brzmieniu wskazywało ono, do jakiego urzędu skarbowego należy złożyć sprawozdanie finansowe dołączane do rocznego zeznania podatkowego. Jeśli sprawozdanie finansowe miałby złożyć każdy wspólnik, to musiałby to zrobić, dołączając je do zeznania podatkowego. W konsekwencji, jeżeli dla danego wspólnika właściwy byłby inny urząd skarbowy niż dla spółki, to wspólnik musiałby złożyć zeznanie podatkowe wraz ze sprawozdaniem finansowym do dwóch urzędów: właściwego dla siebie oraz właściwego dla spółki. Taka sytuacja wydaje się absurdalna. Ponadto składanie sprawozdania finansowego tylko przez jednego wspólnika jest uzasadnione również względami praktycznymi. Trudno znaleźć uzasadnienie dla składania tego samego dokumentu do jednego organu przez więcej niż jeden podmiot. Nie wynika to jednak wprost z przepisów prawa. W przypadku spółek komandytowych, w których wspólnikami są osoby fizyczne, a komplementariuszem osoba prawna (w praktyce często sp. z o.o.), można również przyjąć, że podmiotem właściwym do złożenia sprawozdania finansowego jest komplementariusz.

Nie można wykluczyć, że pracownicy danego urzędu skarbowego będą mieć odmienne zdanie. Dlatego ze względu na ewentualną odpowiedzialność karnoskarbową złożenie sprawozdania finansowego tylko przez komplementariusza może oznaczać poważne ryzyko po stronie pozostałych wspólników.

Największa wątpliwość – termin

Termin złożenia sprawozdania finansowego spółki komandytowej będzie różny w zależności od statusu wspólnika:

- jeżeli będzie nim osoba fizyczna – będzie to termin złożenia rocznego zeznania podatkowego PIT;

- w przypadku wspólnika będącego osobą prawną (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółka akcyjna) – termin dziesięciu dni od dnia zatwierdzenia sprawozdania.

Na wywiązanie się z obowiązku złożenia sprawozdania w jednym z tych terminów może mieć wpływ przede wszystkim to, czy w momencie jego upływu sprawozdanie finansowe jest już gotowe. Przyjmując, że wspólnik będący osobą fizyczną powinien złożyć je w terminie przekazania do urzędu skarbowego zeznania podatkowego, może okazać się to niewykonalne, przykładowo gdy spółka ma rok obrotowy inny niż kalendarzowy. Sprawozdanie finansowe po prostu może być jeszcze nieprzygotowane.

Kolejne wątpliwości wiążą się z tym, czy sprawozdanie finansowe spółki komandytowej musi zostać zatwierdzone przed jego złożeniem w urzędzie skarbowym. Zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości sprawozdanie finansowe podlega zatwierdzeniu w terminie sześciu miesięcy od dnia, na który zostało sporządzone. W praktyce może się więc zdarzać, że w terminie złożenia sprawozdanie finansowe nie będzie jeszcze zatwierdzone. Wydaje się, że w przypadku wspólnika będącego osobą fizyczną sprawozdanie finansowe lepiej złożyć jeszcze przed jego zatwierdzeniem niż po terminie wynikającym z ustawy o PIT.

Przy założeniu, że termin złożenia sprawozdania nie wiąże się z terminem, w którym swoje zeznanie podatkowe składa wspólnik spółki komandytowej, najbezpieczniejszym rozwiązaniem byłoby złożenie sprawozdania niezwłocznie, bez zbędnej zwłoki, czyli w ciągu kilku dni od dnia jego zatwierdzenia.

—Paweł Podlasiński