Zerowa stawka akcyzy według nowych zasad

Wśród wielu zmian wprowadzonych uchwaloną 24 lipca br. nowelizacją ustawy o podatku akcyzowym część dotyczy zasad obrotu wyrobami opodatkowanymi zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie do celów innych niż opałowe (lub jako dodatki lub domieszki do tych paliw) albo do napędu silników spalinowych (lub jako dodatki lub domieszki do tych paliw). Wśród zmian przewidzianych w nowelizacji są zarówno uproszczenia dotychczasowych zasad obrotu tymi wyrobami, jak i regulacje znacznie utrudniające stosowanie w praktyce zerowej stawki akcyzy w odniesieniu do części wyrobów energetycznych.

Zniesienie niepotrzebnych wymogów

Celem, jaki przyświeca wprowadzanej nowelizacji ustawy o podatku akcyzowym, jest ułatwienie obrotu wyrobami akcyzowymi oraz zmniejszenie obowiązków formalnych ciążących obecnie na podmiotach uczestniczących w tym obrocie. W nowelizacji zostały przewidziane także rozwiązania, które mogą pozwolić na ograniczenie obowiązków formalnych związanych z obrotem wyrobami objętymi zerową stawką. Do takich zmian należy przede wszystkim zniesienie obowiązku składania zabezpieczenia akcyzowego w odniesieniu do tych wyrobów.

Zmiana ta ma charter porządkujący i wyjaśniający. Obecnie organy podatkowe często bowiem wymagają, aby zabezpieczenie akcyzowe w stosunku do wyrobów objętych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie było obliczane według maksymalnej stawki akcyzy przewidzianej dla danego wyrobu (np. 1822 zł/1000 l). W praktyce oznacza to, że podmioty zajmujące się produkcją tych wyrobów oraz niektóre podmioty uczestniczące w obrocie tymi wyrobami są zobowiązane do składania zabezpieczenia akcyzowego, co niejednokrotnie łączy się ze znacznym zaangażowaniem czasowym i finansowym po stronie tych podmiotów, mimo że w odniesieniu do tych wyrobów zasadniczo nie powstaje obowiązek efektywnej zapłaty podatku, a ryzyko powstania ewentualnych nadużyć w tym zakresie jest raczej znikome. W nowej regulacji wprost wskazano, że obowiązek składania zabezpieczenia akcyzowego nie dotyczy wyrobów objętych zerową stawką akcyzy, co powinno znacznie ułatwić obrót tymi wyrobami.

Ostateczny zakres korzyści wynikających z wprowadzanej regulacji może jednak w znacznej mierze zależeć od rozporządzeń wykonawczych do znowelizowanych przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Wstępne projekty rozporządzeń wykonawczych, opublikowane na stronie Rządowego Centrum Legislacji w maju tego roku, mogą budzić pewne wątpliwości co do możliwości i zasad stosowania wprowadzanego rozwiązania w odniesieniu do niektórych kategorii wyrobów akcyzowych. Dlatego warto poczekać z ostateczną oceną wprowadzanych regulacji do momentu opracowania ostatecznego brzmienia aktów wykonawczych do znowelizowanych przepisów.

Opodatkowanie ubytków

Dodatkowo w nowelizacji ustawodawca również wprost wskazał, że wszelkie straty wyrobów objętych zerową stawką akcyzy (wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy), które powstały podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy lub przemieszczania tych wyrobów na podstawie dokumentu dostawy, co do zasady stanowią ubytki wyrobów akcyzowych i jako takie powinny podlegać efektywnemu opodatkowaniu akcyzą według stawki 1822 zł/1000 l albo 2047 zł/1000 kg (w zależności od gęstości danego wyrobu w temperaturze 15o C).

Wprowadzane ograniczenia

Oprócz wspomnianych już uproszczeń nowe regulacje z zakresu podatku akcyzowego znacznie zawężają zakres stosowania zerowej stawki akcyzy i wprowadzają dodatkowe obowiązki formalne, od których spełnienia będzie uzależniona możliwość objęcia danych wyrobów tą stawką.

Nowelizacja ustawy o podatku akcyzowym przewiduje w odniesieniu do niektórych wyrobów akcyzowych (tj. wyrobów wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy) zamknięty katalog czynności, w przypadku których wyroby potencjalnie będą mogły zostać objęte zerową stawką akcyzy. Wprowadza także wiele nowych obowiązków formalnych, od których będzie uzależniona możliwość zastosowania tej stawki. Nowe regulacje obejmą m.in. benzol, toluen, ksylen, benzen oraz inne węglowodory cykliczne oraz węglowodory alifatyczne nasycone należące do kodu CN 2901 10 00, a także różnego rodzaju środki przeciwstukowe, inhibitory utlenienia oraz preparaty antykorozyjne.

Począwszy od 1 stycznia 2016 r. do objęcia wyrobów wymienionych w załączniku nr 2 zerową stawką akcyzy nie będzie wystarczające przeznaczenie tych wyrobów do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do takich paliw. Wyroby te będą bowiem mogły zostać objęte zerową stawką akcyzy wyłącznie w enumeratywnie wymienionych przypadkach. Wśród czynności, w przypadku których potencjalnie możliwe będzie zastosowanie tej stawki, nowelizacja wymienia m.in.:

- posiadanie wyrobów przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności do celów wskazanych w ustawie,

- przemieszczenie wyrobów na terytorium kraju ze składu podatkowego do podmiotu, który przeznacza je na cele wymienione w ustawie,

- nabycie wewnątrzwspólnotowe – realizowane w sposób określony w ustawie oraz

- import przez podmiot, który następnie zużywa te wyroby na cele objęte stawką zerową.

Niemniej zerową stawką akcyzy będą mogły zostać objęte również wyroby znajdujące się w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 l (lub wadze do 5 kg) przeznaczone do sprzedaży detalicznej lub importowane bądź nabywane wewnątrzwspólnotowo przez osobę fizyczną do celów innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub cele handlowe.

Dodatkowe wymogi...

Ponadto w odniesieniu do poszczególnych czynności ustawodawca przewidział dodatkowe wymagania i warunki, od których spełnienia uzależniona będzie możliwość objęcia wyrobów zerową stawką akcyzy.

Przykładowo w razie przemieszczenia wyrobów na terytorium kraju ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy do zastosowania zerowej stawki konieczne będzie realizowanie tego przemieszczania na podstawie dokumentu dostawy. Ponadto podmioty wystawiające dokument dostawy będą zobowiązane do sporządzania i przedkładania właściwemu naczelnikowi urzędu celnego kwartalnych zestawień wystawionych dokumentów.

Obecnie brak jest jeszcze przepisów wykonawczych do znowelizowanych przepisów brzmienia ustawy, niemniej jednak w świetle wstępnych projektów udostępnionych przez Rządowe Centrum Legislacji wydaje się, że zasady wystawiania i obiegu dokumentu dostawy wyrobów objętych stawką zerową będą zbliżone do regulacji dotyczącej wyrobów zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie.

Natomiast w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy będzie:

- nabycie na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego (tzw. UDT) lub dokumentu handlowego – w przypadku nabycia przez podmiot zużywający te wyroby we własnym zakresie albo

- nabycie przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia do podmiotu zużywającego nabywane wyroby na cele objęte stawką zerową i przemieszczenie tych wyrobów na terytorium kraju na podstawie dokumentu dostawy.

Wszystkie te nowe wymogi mogą wpłynąć na konieczność weryfikacji i dostosowania przez przedsiębiorców dotychczas wykorzystywanych schematów dostaw oraz kontraktów na dostawy wyrobów objętych zerową stawką akcyzy.

...mogą budzić wątpliwości

Tak skonstruowany zakres zastosowania zerowej stawki akcyzy w przypadku WNT w praktyce może budzić istotne trudności również w innych obszarach. Niejasna jest możliwość zastosowania zerowej stawki akcyzy w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia przez zarejestrowanego odbiorcę, który zamierza zużyć te wyroby we własnym zakresie na cele uprawniające do zastosowania zerowej stawki akcyzy. Wśród czynności uprawniających do zastosowania stawki zerowej ustawodawca wymienia bowiem wyłącznie nabycie wewnątrzwspólnotowe realizowane przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia wyrobów do podmiotu, który zużyje je na cele wskazane w ustawie. Jednocześnie trudno jest doszukać się jakiegokolwiek uzasadnienia takiego zawężenia zakresu stosowania wspomnianej stawki.

Ponadto nowelizacja nie wskazuje jednoznacznie, jaka stawka akcyzy powinna znaleźć zastosowanie w przypadku, gdy wymogi formalne objęcia danego wyrobu stawką zerową nie zostaną spełnione. Organy podatkowe w takich przypadkach będą zapewne starać się opodatkować te wyroby według stawki 1822 zł/1000 l lub 2047 zł/ 1000 kg (w zależności od gęstości danego wyrobu).

—Joanna Brylowska

—Łukasz Janiga

Zdaniem autorki

Joanna Brylowska, starsza konsultantka w zespole podatku akcyzowego i ceł Deloitte

Jest czas na przygotowanie i wdrożenie procedur

Trudno przewidzieć, jakie podejście do wprowadzanych regulacji będą prezentować organy podatkowe. W szczególności nie sposób określić, w jaki sposób będą one podchodzić do kwestii naruszeń warunków formalnych związanych ze stosowaniem zerowej stawki akcyzy oraz ewentualnych konsekwencji takich naruszeń. Nie znamy także jeszcze ostatecznego brzmienia aktów wykonawczych do znowelizowanej ustawy o podatku akcyzowym.

Już teraz podmioty uczestniczące w obrocie wyrobami akcyzowymi powinny jednak podjąć działania mające na celu opracowanie zasad obiegu dokumentów związanych ze stosowaniem zerowej stawki akcyzy, a w niektórych przypadkach postarać się również o uzyskanie odpowiednich zezwoleń.