Kiedy wyroby energetyczne są zwolnione z akcyzy

W celu zastosowania przez sprzedawcę wyrobów energetycznych zwolnienia z podatku, konieczne jest ustalenie już w momencie sprzedaży ich ilości, jaka przypadnie na wytworzenie energii elektrycznej.

Publikacja: 18.06.2018 06:10

Kiedy wyroby energetyczne są zwolnione z akcyzy

Foto: Adobe Stock

Zwolnione z podatku akcyzowego jest dostarczanie wyrobów energetycznych, które są zużywane w procesie produkcji energii elektrycznej. Przedsiębiorcy mają niekiedy wątpliwości czy zwolnienie to może być stosowane w przypadku, gdy sprzedawane wyroby energetyczne zużywane będą w procesie łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej w skojarzeniu.

Przykład

Spółka A dostarcza olej o kodzie CN 2710 19 81 ze swojego składu podatkowego na terytorium kraju do kontrahenta (podmiotu zużywającego) także mającego siedzibę na terytorium kraju. Olej służy w szczególności do smarowania silników zasilanych gazem. Kontrahent używa oleju na potrzeby własne w swoim zakładzie do smarowania silników stacjonarnych wykorzystywanych w tzw. kogeneracji, czyli procesie łącznego wytwarzania energii elektrycznej i cieplnej w skojarzeniu. Jest to proces regularnych i powiązanych zdarzeń, które skutkują łącznym powstaniem energii elektrycznej oraz ciepła. Spółka A zastanawia się, czy w takim przypadku ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku akcyzowego w odniesieniu do sprzedaży oleju kontrahentowi.

Stosownie do art. 32 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie wyroby energetyczne zużywane w procesie produkcji energii elektrycznej wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1-5, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13. Zwolnienie to może więc być stosowane m.in. w przypadku dostarczenia wyrobów energetycznych ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego (czyli w przypadku wymienionym w art. 32 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym). Tym samym sprzedaż wyrobów energetycznych ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego w celu zużycia ich w procesie produkcji energii elektrycznej podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie.

Do wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym zalicza się m.in. wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715 (art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym). Na podstawie zaś art. 89 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku akcyzowym oleje o kodzie CN 2710 19 81 są objęte stawką akcyzy w wysokości 1180,00 zł/1000 litrów.

Łączne wytworzenie

W naszym przykładzie kontrahent zużywa nabyty olej do smarowania silników stacjonarnych wykorzystywanych w procesie kogeneracji. W celu określenia możliwości zastosowania zwolnienia konieczne jest więc ustalenie, czy proces kogeneracji (tj. łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej w skojarzeniu) można uznać za proces produkcji energii elektrycznej. Każdy proces kogeneracji skutkuje wytworzeniem energii elektrycznej oraz ciepła łącznie. W związku z tym uprawnione jest twierdzenie, że w wyniku procesu kogeneracji dochodzi do wytworzenia energii elektrycznej.

Przepisy nie są jednoznaczne

Z drugiej jednak strony w art. 32 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wprowadzającym omawiane zwolnienie, jest mowa wyłącznie o procesie produkcji energii elektrycznej. Pojęcie to można więc rozumieć jako proces, w trakcie którego wyrób energetyczny zostanie zużyty bezpośrednio do wytworzenia energii elektrycznej. Dodatkowo można wskazać, że w ustawie o podatku akcyzowym zostały zawarte przepisy, w których proces łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej w skojarzeniu (tzw. kogeneracja) został wskazany wprost. Przykładowo są to przepisy art. 31a ust. 1 pkt 5 oraz art. 31b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, które również dotyczą zwolnień z podatku akcyzowego. Tym samym, gdyby zamiarem ustawodawcy było objęcie zwolnieniem zużycia wyrobów energetycznych w procesie łącznego wytwarzania energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu, to należy uznać, że w ustawie o podatku akcyzowym takie zwolnienie zostałoby wskazane wprost.

Czy liczy się wyłączny cel

Wydaje się zatem, że proces produkcji energii elektrycznej należy rozumieć w sposób ścisły, tj. jako proces, którego wyłącznym celem jest wyprodukowanie jednego produktu, jakim jest energia elektryczna. Tym samym, powołane zwolnienie nie znajduje zastosowania w przypadku zużycia wyrobów energetycznych podczas procesów produkcji, w których energia elektryczna nie jest jedynym wytworzonym produktem (czyli nie jest produktem bezpośrednim tego procesu). Oznacza to, że proces kogeneracji nie jest procesem produkcji energii elektrycznej, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Wynika z tego, że dostawa wyrobów energetycznych w celu zużycia ich przez nabywcę podczas procesu kogeneracji nie jest czynnością zwolnioną z podatku akcyzowego na podstawie ww. przepisu.

Trzeba jednak mieć na uwadze brzmienie art. 32 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Pomimo iż proces kogeneracji nie jest procesem produkcji energii elektrycznej w jego rozumieniu, to jednak w zakresie, w jakim wyroby energetyczne są zużywane w procesie kogeneracji do produkcji energii elektrycznej, zwolnienie na podstawie tego przepisu powinno mieć zastosowanie. Przeciwny wniosek odbierałby możliwość skorzystania przez podatników z ww. zwolnienia z podatku akcyzowego.

Przykład

Sprzedawca wyrobów energetycznych z naszego poprzedniego przykładu (spółka A) ma prawo zastosować zwolnienie z podatku akcyzowego w ww. przypadku, jednak jedynie w tym zakresie, w którym nabywca (kontrahent) zużyje te wyroby do wytworzenia energii elektrycznej podczas procesu kogeneracji. W pozostałym zakresie (tj. w proporcji, w jakiej olej zostanie wykorzystany do produkcji ciepła w procesie kogeneracji) spółka A ma obowiązek zastosować odpowiednią stawkę podatku akcyzowego do sprzedaży oleju do kontrahenta (jest to stawka 1180,00 zł/1000 litrów).

Oznacza to, że w celu zastosowania przez spółkę A zwolnienia z podatku akcyzowego konieczne jest ustalenie już w momencie sprzedaży ilości oleju, jaka przypadnie na wytworzenie energii elektrycznej podczas procesu kogeneracji. Ilość tę można określić w sposób dowolny, jeśli wybrana metoda będzie wskazywała faktyczne (rzeczywiste) zużycie wyrobów energetycznych.

Za błędy odpowie nabywca

Należy przy tym pamiętać, że jeśli nabywca błędnie określi ilość wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji energii elektrycznej, to obowiązanym do zapłaty podatku akcyzowego będzie sam nabywca (w naszym przypadku – kontrahent), a nie sprzedawca (spółka A). Stosownie bowiem do art. 8 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podatnikiem tego podatku jest podmiot, który używa wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli ich użycie było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy.

Gdy nie można ustalić ilości

Co jednak w przypadku, gdy sprzedawca w momencie sprzedaży wyrobów energetycznych nie może ustalić, w jakiej ilości sprzedawane wyroby będą zużywane w procesie kogeneracji w celu produkcji samej energii elektrycznej?

Jak już zostało wspomniane, w przypadku zużywania wyrobów energetycznych w procesie kogeneracji zwolnienie z podatku akcyzowego na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym może mieć zastosowanie wyłącznie w zakresie, w jakim sprzedawane wyroby energetyczne zostaną wykorzystane do produkcji energii elektrycznej.

Przykład

Spółka A sprzedaje olej o kodzie CN 2710 19 81 przedsiębiorcy, który zużywa olej do smarowania silników stacjonarnych wykorzystywanych w procesie łącznego wytwarzania energii elektrycznej i cieplnej w skojarzeniu. W momencie nabywania oleju od spółki A przedsiębiorca nie jest przy tym w stanie ustalić ilości oleju, którą zużyje osobno w celu produkcji energii elektrycznej oraz osobno w celu produkcji ciepła podczas procesu kogeneracji. Ostateczne ilości wyprodukowanej energii elektrycznej i ciepła można bowiem ustalić dopiero po zakończeniu procesu kogeneracji.

Wydaje się, że w takim przypadku nie można stosować zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. W związku z tym spółka A ma obowiązek rozliczyć podatek akcyzowy w stawce 1180,00 zł/1000 litrów w odniesieniu do całej ilości sprzedawanego oleju.

podstawa prawna: art. 8 ust. 2 pkt 1, art. 13 ust. 1, art. 32 ust. 3 pkt 1, ust. 4 pkt 1, art. 86 ust. 1 pkt 2 i art. 89 ust. 1 pkt 11 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. DzU z 2017 r. poz. 43 ze zm.)

Proces produkcji i kogeneracji

Ani w ustawie o podatku akcyzowym, ani w aktach wykonawczych do tej ustawy nie została zawarta definicja terminu „zużywanie w procesie produkcji energii elektrycznej". W takim przypadku należy się więc odnieść do jego językowego rozumienia. Przykładowo w internetowym słowniku języka polskiego PWN proces należy rozumieć jako „przebieg następujących po sobie i powiązanych przyczynowo określonych zmian". Natomiast produkcja jest to „zorganizowana działalność mająca na celu wytwarzanie jakichś towarów, usług lub dóbr kultury". Tym samym proces produkcji energii elektrycznej można zdefiniować na potrzeby powołanego przepisu ustawy o podatku akcyzowym jako następujące po sobie czynności powiązane mające na celu wytworzenie energii elektrycznej.

Proces kogeneracji jest z kolei zespołem czynności pozostających w związku przyczynowym, którego skutkiem jest łączne wytworzenie energii elektrycznej i ciepła. Istotą tego procesu jest przy tym to, że energia elektryczna i ciepło są produkowane łącznie. Innymi słowy, podczas procesu kogeneracji nie można oddzielić wytwarzania energii elektrycznej od wytwarzania ciepła i na odwrót. Każdy proces kogeneracji skutkuje każdorazowo wyprodukowaniem energii elektrycznej oraz ciepła.

Zwolnione z podatku akcyzowego jest dostarczanie wyrobów energetycznych, które są zużywane w procesie produkcji energii elektrycznej. Przedsiębiorcy mają niekiedy wątpliwości czy zwolnienie to może być stosowane w przypadku, gdy sprzedawane wyroby energetyczne zużywane będą w procesie łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej w skojarzeniu.

Przykład

Pozostało 96% artykułu
2 / 3
artykułów
Czytaj dalej. Kup teraz
Prawo karne
Przeszukanie u posła Mejzy. Policja znalazła nieujawniony gabinet
Prawo dla Ciebie
Nowe prawo dla dronów: znikają loty "rekreacyjne i sportowe"
Edukacja i wychowanie
Afera w Collegium Humanum. Wykładowca: w Polsce nie ma drugiej takiej „drukarni”
Edukacja i wychowanie
Rozporządzenie o likwidacji zadań domowych niezgodne z Konstytucją?
Praca, Emerytury i renty
Są nowe tablice GUS o długości trwania życia. Emerytury będą niższe