Podwyższenie kapitału spółki komandytowo-akcyjnej jednak opodatkowane

Podatnicy często nie odróżniają zmiany umowy spółki, z której wynika konieczność wniesienia aportu od czynności jego przekazania. Powoduje to, że mają problemy z wykładnią ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych

Od kilku lat nie ustają kontrowersje wokół prawidłowej wykładni art. 2 pkt 4 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej ustawa o PCC). Związane są one przede wszystkim ze zmianą brzmienia tego przepisu, która weszła w życie 22 kwietnia 2010 r. (na mocy nowelizacji z 22 stycznia 2010 r.).

Polegała ona na tym, że po zwrocie „nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne” dodano zwrot „inne niż umowa spółki i jej zmiany” oraz usunięto tiret drugi w lit. b pkt 4 art. 2 ustawy o PCC, który brzmiał „umowy spółki i jej zmiany”.

Niektórzy są skłonni uznawać tę zmianę za rewolucyjną. To dlatego, że sprawia ona wrażenie przywrócenia przez ustawodawcę PCC na czynności, które jak mogłoby się wydawać, w szczególności w świetle niektórych interpretacji indywidualnych organów podatkowych, były wyłączone z opodatkowania przed 22 kwietnia 2010 r.

Co zmieniła nowelizacja

Obecne brzmienie art.  2 pkt 4 lit. b ustawy o PCC

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

a) opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

b) zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych;

Artykuł 2 pkt 4 lit. b ustawy o PCC przed 22 kwietnia 2010 r.

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

a) opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

b) zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umowy spółki i jej zmiany,

- umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Gdyby to założenie okazało się trafne, to oznaczałoby naruszenie przez Polskę art. 4 ust. 2 dyrektywy Rady 69/335/EWG z 17 lipca 1969 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału. Nie pozwala ona bowiem na ponowne wprowadzenie przez Polskę podatku kapitałowego od czynności, jeśli wcześniej zaniechano jego pobierania. Byłby to cenny argument dla podatnika, który chce odzyskać nienależnie pobrany przez płatnika podatek.

Najłatwiej wyjaśnić ten problem na przykładzie. Załóżmy, że spółka kapitałowa wnosi do spółki komandytowo-akcyjnej wkład niepieniężny, np. nieruchomość. Spółka kapitałowa opodatkowuje wniesienie wkładu niepieniężnego VAT. Czynność zostaje dokonana w formie aktu notarialnego, a notariusz jako płatnik pobiera i odprowadza do właściwego urzędu skarbowego PCC.

Pojawia się wtedy pytanie: czy aby na pewno przed nowelizacją, która weszła w życie 22 kwietnia 2010 r., jak i po niej, wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej powinno być opodatkowane PCC?

Wniesienie aportu po zmianie umowy

Z analizy orzecznictwa sądów administracyjnych, które rozstrzygały takie kwestie, a także interpretacji organów podatkowych wynika, że w razie wniesienia przez spółkę kapitałową wkładu niepieniężnego do spółki osobowej bądź innej spółki kapitałowej zasadniczą rolę odgrywa rozróżnienie czynności zawarcia bądź zmiany umowy spółki (aktu założycielskiego) od czynności wniesienia aportu do spółki.

Takie stanowisko potwierdzają m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 25 sierpnia 2010 r. (III SA/Po 374/10), Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 stycznia 2010 r. (II FSK 1266/08), WSA w Warszawie w wyroku z 12 grudnia 2008 r. (III SA/Wa 921/08), WSA w Gliwicach w wyroku z 4 kwietnia 2007 r. (I SA/Gl 113/07), Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacjach z: 4 listopada 2011 r. (IBPBII/ 1/436-354/11/AA), 23 marca 2010 r. (IPPB2/436-534/09-2/AF) oraz 19 marca 2010 r. (IPP-B2/436-523/09-3/AF).