VAT

Czy można skorygować zawyżoną stawkę VAT na paragonie fiskalnym

123RF
Korekta obrotu zaewidencjonowanego na kasie rejestrującej jest możliwa przy zwrotach towarów, uznanych reklamacjach i oczywistych omyłkach. Wątpliwości powstają jednak w razie zastosowania przez sprzedawcę niewłaściwej stawki podatku.

Korekta obrotu, który został zaewidencjonowany przy użyciu kasy rejestrującej, możliwa jest (pod pewnymi warunkami) w przypadku zwrotów towarów, uznanych reklamacji i oczywistych omyłek. Należy się jednak zastanowić czy podatnik powinien skorygować obrót również w związku z zawyżeniem stawki VAT w sytuacji gdy sprzedaż na rzecz osób fizycznych dokumentowana jest jedynie paragonami fiskalnymi.

Przypadki wymienione w rozporządzeniu

Sposoby korygowania obrotu zaewidencjonowanego przy użyciu kasy rejestrującej zostały wskazane w rozporządzeniu ministra finansów w sprawie kas rejestrujących. Rozporządzenie to odnosi się jednak do korekt dokonywanych jedynie w przypadku otrzymania zwrotu towarów i uznanych reklamacji towarów i usług, które skutkują zwrotem całości lub części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży oraz wystąpienia oczywistej pomyłki w ewidencji podatnika. Korekta obrotu możliwa jest w takich sytuacjach jedynie w przypadku prowadzenia odrębnej ewidencji zawierającej dane wymagane przepisami ww. rozporządzenia. Co więcej, w razie popełnienia oczywistej omyłki podatnik zobowiązany jest dołączyć do prowadzonej dodatkowej ewidencji oryginał paragonu dokumentującego sprzedaż, przy której nastąpiła oczywista pomyłka oraz zaewidencjonować sprzedaż przy zastosowaniu kasy w prawidłowej wysokości.

Problematyczna kwestia

W kategorii zwrotów towarów, uznanych reklamacji i oczywistych omyłek nie mieści się jednak zawyżenie stawki podatkowej. Czy w takim przypadku można więc zrobić korektę? WSA w Łodzi w wyroku z 12 lipca 2017 r. (I SA/Łd 444/17; nieprawomocny) wskazał, że podatnicy nie tylko mogą, ale muszą dokonać korekty in minus podstawy opodatkowania i podatku należnego. Korekta taka wymaga „(...) zaprowadzenia odrębnej ewidencji oraz posiadania dowodów potwierdzających zdarzenie będące przyczyną korekty i kwotę korekty". Zdaniem WSA w Łodzi, korekta sprzedaży w przypadku zastosowania zawyżonej stawki VAT powinna zostać uwzględniona w okresie, w którym nieprawidłowość zostanie udokumentowana i ujęta w ww. ewidencji korekt. Sąd wskazał przy tym, że brak oryginału paragonu nie jest przeszkodą do takiej korekty, gdyż podatnik może posłużyć się innymi dowodami. Skoro odczyt pamięci kasy jest technicznie wykonalny, to można uzyskać rzetelny dowód uprawniający do korekty błędnej stawki.

Nawet gdy nabywca nie dostał nadpłaty

Co więcej, w świetle ww. wyroku WSA w Łodzi, na obowiązek korekty obrotu nie wpływa brak zwrotu części należności konsumentowi: „Oznacza to, że warunkowanie korekty podatku należnego zwrotem zawyżonego podatku na rzecz konsumenta, korzystającego z parku rozrywki, jest stanowiskiem nieprawidłowym. Wydając zaskarżony akt organ nie dostrzegł, że obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę podatku VAT (art. 29 ust. 1 VAT). Skoro podatnik stosował błędnie stawkę zawyżoną, to oznacza to, że wykazywany przez niego obrót był zaniżony". Swoją tezę WSA w Łodzi oparł m.in. pośrednio na wyroku NSA z 5 czerwca 2014 r. (II FSK 1586/12), dotyczącym co prawda opodatkowania przychodu, ale powstałego w wyniku dokonania korekty sprzedaży w związku z zawyżoną stawką VAT. NSA wskazał tam bowiem, że w przypadku zastosowania zbyt wysokiej stawki VAT dla sprzedaży ewidencjonowanej przy użyciu kasy rejestrującej możliwa jest korekta obrotu, przy czym powstały w ten sposób przychód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym (korekta jest tym bardziej uzasadniona, że w przypadku sprzedaży masowej na rzecz osób fizycznych nie jest możliwe dokładne zidentyfikowanie ewentualnych osób, którym można by zwrócić „nadpłacony" VAT). WSA w Łodzi odwołał się również do wyroku TSUE z 7 listopada 2013 r. wydanego w połączonych sprawach C-249 i 250/12, w którym stwierdzono, że jeżeli cena towaru została ustalona przez strony bez żadnej wzmianki dotyczącej podatku od wartości dodanej, dostawcą tego towaru jest osoba zobowiązana z tytułu należnego podatku od wartości dodanej w związku z czynnością podlegającą opodatkowaniu i dostawca ten nie może odzyskać podatku od wartości dodanej (którego żąda organ podatkowy) od nabywcy, to cena ta powinna być uznana za cenę obejmującą już podatek od wartości dodanej.

Co warte odnotowania, pogląd ten został również zaprezentowany we wcześniejszych wyrokach sądów administracyjnych, np. w wyroku WSA w Lublinie z 6 lipca 2016 r. (I SA/Lu 187/16; nieprawomocny) czy w wyroku WSA w Bydgoszczy z 19 grudnia 2016 r. (I SA/Bd 718/16; nieprawomocny).

Z korzyścią dla podatników

WSA w Łodzi zaprezentował zatem pogląd korzystny dla podatników VAT, przychylając się do możliwości skorygowania obrotu w przypadku zaewidencjonowania na kasie sprzedaży z zawyżoną stawką. Pogląd ten wydaje się racjonalny w sytuacji gdy ceny stosowane między stronami transakcji są cenami brutto, a tak właśnie jest w obrocie konsumenckim (obowiązek podawania cen brutto, zawierających już kwotę VAT wynika w tym przypadku z ustawy o prawach konsumenta). Wówczas bowiem podstawa opodatkowania wskazana przez podatnika (sprzedawcę) w deklaracji VAT-7 zostaje zaniżona. Błąd ten co do zasady wymaga naprawienia, gdyż prowadzi do wadliwości ksiąg prowadzonych przez podatnika. Jednocześnie, w takim przypadku zawyżony VAT nie wpływa na wysokość wynagrodzenia faktycznie należnego od nabywcy towarów i usług i nie powoduje przerzucenia ciężaru pomyłki w stawce na ten podmiot. Zawyżony VAT staje się zasadniczo w takim przypadku nadpłatą, którą podatnik (sprzedawca) powinien być w stanie odzyskać od urzędu skarbowego (nie zaś bezpodstawnym wzbogaceniem związanym z przerzuceniem nadwyżki podatku na nabywcę). Jest to zresztą zgodne z linią orzeczniczą TSUE i sądów administracyjnych w sprawie zwrotu podatku w sytuacji uzyskania bezpodstawnego wzbogacenia. Przykładowo, w wyroku z 18 grudnia 2015 r. (I FSK 1167/15) NSA wskazał: „(...) nawet w sytuacji, gdy zostanie wykazane, że obciążenie nienależnym podatkiem zostało przerzucone na osoby trzecie, jego zwrot na rzecz podmiotu gospodarczego nie prowadzi koniecznie do jego bezpodstawnego wzbogacenia, gdyż zwiększenie stosowanych cen o kwotę rzeczonego podatku może powodować powstanie po jego stronie szkody związanej ze zmniejszeniem się wielkości sprzedaży (zob. m. in. wyroki: w sprawie Weber's Wine World, C-147/ 01, ECLI:EU:C:2003:533 pkt 85; w sprawie Marks & Spencer, C-309/06, pkt 41-43; w sprawie Lady & Kid, C-398/09, ECLI:EU:C:2011:540, pkt 18-21; warunki te zostały także przytoczone w uchwale NSA z dnia 22 czerwca 2011 r., sygn. akt I GPS 1/11)".

Brak jednolitego stanowiska w praktyce

Obecnie można jednak spotkać się z wyrokami i interpretacjami organów podatkowych, które bardziej restrykcyjnie podchodzą do omawianej kwestii. Przykładowo, WSA w Poznaniu w wyroku z 23 lutego 2017 r. (I SA/Po 1063/16) stwierdził, że „niedopuszczalna jest możliwość korekty podatku należnego w przypadku zastosowania niewłaściwej stawki VAT dla usług zaewidencjonowanych przy użyciu kasy rejestrującej, w przypadku niezwrócenia klientowi (osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej albo rolnikowi ryczałtowemu) części ceny. Cechą podatku od towarów i usług jest możliwość jego przerzucenia na klienta, który ponosi rzeczywisty koszt podatku. Przyznanie podatnikowi w takiej sytuacji prawa do zwrotu podatku nie znajdowałoby uzasadnienia".

Podobne podejście prezentują organy podatkowe. W interpretacji z 27 listopada 2015 r. (IPTPP1/4512-546/15-2/RG) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że podatnik nie ma prawa do korekty podatku z tytułu zawyżonej stawki przy sprzedaży ewidencjonowanej przy użyciu kasy, skoro nie zamierza zwrócić różnicy kwoty podatku klientom (osobom fizycznym), pomimo że wskazywał, iż wobec nabywców stosuje ceny brutto (w cenniku nie wyodrębnia kwoty netto i kwoty VAT). Podobnie stwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 3 lipca 2015 r. (IBPP2/4512-297/15/JJ).

podstawa prawna: rozporządzenie ministra finansów z 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (DzU Z 2013 r. poz. 363)

Zdaniem autorki

Pozostaje nam czekać na stanowisko NSA - Ewelina Kalita, kierownik Zespołu ds. Podatków Pośrednich, trener ECDDP Sp. z o.o. www.ecddp.om

Niestety, ani ustawa o VAT, ani przepisy wykonawcze nie odnoszą się wprost do analizowanej kwestii (zawyżonej stawki dla obrotu dokumentowanego jedynie paragonami fiskalnymi), dlatego sposób dokonania korekty proponowany przez WSA w Łodzi w wyroku z 12 lipca 2017 r. (I SA/Łd 444/17) wynika po części z zastosowanej analogii do regulacji odnoszących się do ewidencji oczywistych omyłek, a po części opiera się na czysto praktycznych przesłankach. Trudno obecnie przewidzieć czy argumentacja zaprezentowana w tym wyroku (oraz w wyrokach WSA z Lublinie z 6 lipca 2016 r., I SA/Lu 187/16 i WSA z Bydgoszczy z 19 grudnia 2016 r., I SA/Bd 718/16) zostanie zaakceptowane przez NSA (w przypadku wniesienia skargi od wyroku sądu I instancji) oraz czy pogląd ten przyczyni się do wykształcenia jednolitej linii orzeczniczej, a tym bardziej zmiany praktyki organów podatkowych. Można co prawda znaleźć argumenty przemawiające za dokonaniem korekty podatku w związku z zawyżeniem stawki VAT. Jednak do czasu gdy do analizowanych kwestii nie odniesie się w wyroku NSA, należy zachować ostrożność.

Źródło: Rzeczpospolita

WIDEO KOMENTARZ

REDAKCJA POLECA

NAJNOWSZE Z RP.PL