Gdzie inwestor z zagranicy rozliczy VAT i CIT

W rankingach dotyczących łatwości prowadzenia i warunków dla rozwoju biznesu Polska wciąż plasuje się na odległych pozycjach. Barierą dla ściągnięcia kapitału zagranicznego jest na pewno skomplikowane prawo – w tym przepisy podatkowe. Okazuje się, że podmiot zagraniczny, który zainwestuje w Polsce, może mieć kłopot z ustaleniem, do którego urzędu skarbowego powinien wpłacać podatki.

Inwestycje zagraniczne często są realizowane poprzez utworzoną w Polsce spółkę celową (np. spółkę córkę) lub przez polski oddział firmy. Zdarza się jednak, że biznes w Polsce prowadzi bezpośrednio spółka z zagranicy, która nie tworzy żadnych struktur na terytorium naszego kraju. Jednak bez względu na ograniczoną obecność takiego inwestora w Polsce, może on być zobowiązany do rozliczeń podatkowych z polskim fiskusem.

Przykład

Spółka BonTon z Francji realizuje projekt w Szczecinie, w ramach którego nabywa towary i usługi w kraju i za granicą. Spółka oddelegowała także do Polski jednego z menedżerów, który jest odpowiedzialny za kontakty handlowe i zawiera umowy w imieniu i na rzecz spółki.

Bez wątpliwości

Wymienione w przykładzie określone czynności mogą podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce. Spółka BonTon musiałaby wtedy zarejestrować się i rozliczyć te transakcje zgodnie z regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług.

Podatnicy bez siedziby oraz bez stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce rozliczają podatek od towarów i usług w Drugim Urzędzie Skarbowym Warszawa-Śródmieście (zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT). Tu więc spółka BonTon powinna kierować swoje okresowe deklaracje oraz wpłaty VAT. Jeśli jednak posiadałaby ona stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, to właściwość organu podatkowego dla VAT należałoby określić według tego stałego miejsca (por. § 9a ust. 1 rozporządzenia ministra finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych).

Z uwagi na obecność tzw. agenta zależnego spółki BonTon w Polsce (tj. przedstawiciela uprawnionego do zawierania umów), powstanie tutaj zakład spółki w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO).

CIT od dochodów zakładu

W konsekwencji, spółka będzie zobowiązana obliczać i płacić polski CIT od części dochodów, które należy przypisać do działalności tego zakładu.

Zakładu nie należy jednak utożsamiać z oddziałem czy przedstawicielstwem, gdyż ostatnie dwa są tworami zdefiniowanymi w polskiej ustawie o swobodzie działalności gospodarczej. Zakład nie jest wpisywany do żadnego polskiego rejestru – w przeciwieństwie do oddziału czy przedstawicielstwa. Definicja zakładu jest określona w umowach o unikaniu o podwójnego opodatkowania, a spełnienie kryteriów jego ukonstytuowania decyduje o samym obowiązku rozliczenia podatku dochodowego w Polsce.

Spółka BonTon, jako podmiot posiadający rezydencję podatkową we Francji, rozliczałaby CIT w Zachodniopomorskim Urzędzie Skarbowym w Szczecinie. Dla podatnika będącego nierezydentem właściwość organu ustala się bowiem według miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju i na podstawie listy wyspecjalizowanych urzędów, określonych dla poszczególnych województw (§ 6 ww. rozporządzenia w sprawie właściwości organów podatkowych).

Przykład

Spółka DerDieDas z siedzibą w Niemczech realizuje projekty budowlane w Poznaniu i w Warszawie. Z uwagi na kompleksowy charakter zleceń, ich realizacja będzie trwać przynajmniej dwa lata. W ramach projektów spółka zatrudni podwykonawców z Polski, a także oddeleguje kilku swoich niemieckich pracowników do koordynowania i nadzoru prac prowadzonych w Polsce.

W przypadku prac budowlanych i montażowych mają zastosowanie szczególne regulacje w zakresie powstawania zakładu. Na podstawie polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, prace budowlane lub instalacyjne tworzą zakład tylko wtedy, gdy trwają dłużej niż 12 miesięcy. Dopóki więc prace te trwają krócej, spółka DerDieDas nie będzie miała zakładu w Polsce. Co ciekawe, po przekroczeniu 12-miesięcznego okresu spółka stanie się polskim podatnikiem CIT i będzie zobowiązana rozliczyć w Polsce podatek od dochodów generowanych przez polski zakład już od początku realizacji prac budowlanych. Dlatego w przypadku projektów, które mają trwać dłużej niż rok, warto prowadzić ewidencję przychodów i kosztów alokowanych do zakładu już od momentu rozpoczęcia projektu realizowanego w Polsce.

Warto również podkreślić, że test 12 miesięcy należy zastosować niezależnie do każdego z projektów – po ukonstytuowaniu się zakładu w Poznaniu należy rozliczyć jego dochody i zapłacić podatek. Jednocześnie, dopóki projekt w Warszawie będzie trwał krócej niż 12 miesięcy, dochody generowane w tym mieście nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Po powstaniu zakładów spółki DerDieDas w obu miastach, będzie ona prowadzić działalność w dwóch różnych województwach. Ogólna zasada określania właściwego urzędu dla rozliczeń CIT nierezydentów nakazywałaby rozliczać dochody z każdego projektu w innym urzędzie (wyspecjalizowanym w danym województwie). Przepisy wskazują jednak, że właściwym miejscowo dla rozliczeń CIT w takiej sytuacji jest Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie.

Podatek u źródła

Polscy podatnicy, którzy nabywają tzw. usługi niematerialne (np. zakup licencji czy usług doradczych) od kontrahentów zagranicznych, są często zobowiązani do potrącania i zapłaty do polskiego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego – podatku należnego w kraju wypłaty wynagrodzenia, czyli tzw. podatku pobieranego „u źródła". Czy takie same obowiązki będą spoczywały na zagranicznej spółce inwestującej w Polsce?

Przykład

Spółka DerDieDas zakupiła od niemieckiej firmy projekt architektoniczny wraz z prawami autorskimi, które zamierza wykorzystać do prac budowlanych realizowanych w Poznaniu. Z kolei na potrzeby projektu w Warszawie spółka nabyła od kontrahenta z Czech licencję na oprogramowanie obsługujące nową linię produkcyjną.

Tak długo, jak zakłady spółki DerDieDas w Poznaniu i Warszawie się nie ukonstytuują (do 12 miesięcy trwania prac budowlanych), spółka nie będzie podlegała obowiązkom wynikającym z polskich przepisów prawa podatkowego. Stając się jednak polskim podatnikiem CIT, niemiecka spółka może również występować w roli płatnika podatku u źródła od należności wypłacanych zagranicznym dostawcom. Wydaje się zatem, że zryczałtowany podatek nie będzie musiał być pobierany od wypłat dokonywanych przez pierwsze 12 miesięcy trwania projektów w Polsce. Pewne wątpliwości może budzić to, że po ukonstytuowaniu się polskich zakładów, koszty zakupu praw autorskich/licencji będą alokowane do polskich dochodów. Tymczasem spółka nie będzie pobierać ani regulować podatku u źródła za pierwszy rok. Podejście to należy jednak uznać za zgodne z obowiązującymi przepisami.

W momencie wystąpienia obowiązku potrącenia podatku od zagranicznych wypłat (jeśli dany rodzaj transakcji nie będzie wyłączony z opodatkowania w Polsce według UPO lub nie znajdzie zastosowania zwolnienie na podstawie dostarczonego przez kontrahenta certyfikatu rezydencji), właściwy urząd określa się według statusu podatnika (w myśl art. 26 ust. 3 ustawy o CIT). Spółka DerDieDas powinna więc uiścić podatek u źródła w urzędzie obsługującym nierezydentów, właściwym dla miejsca prowadzenia działalności przez zagranicznego dostawcę. Tym samym podatek od należności wypłacanych kontrahentowi z Niemiec (w związku z poznańskim projektem) należałoby uregulować do Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu, a wypłaty dla dostawcy z Czech (projekt w Warszawie) – do Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie.

Rozwiązanie to mnoży liczbę urzędów, do których spółka będzie kierować płatności podatków, jednak aktualne brzmienie przepisów nie wskazuje innej, prostszej drogi w tym zakresie.

Zapłata daniny od wynagrodzeń pracowników

Zarówno spółka BonTon, jak i spółka DerDieDas oddelegowały do Polski swoich pracowników. Skutkiem wykonywania pracy w Polsce może być obowiązek zapłaty polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisami UPO do opodatkowania dochodów pracowników z zagranicy w Polsce dojdzie przede wszystkim w dwóch przypadkach:

1) gdy faktyczny pobyt pracownika na terytorium Polski przekroczy 183 dni w ciągu kolejnych 12 miesięcy,

2) jeśli wynagrodzenie pracownika zostanie wypłacone przez zakład, jaki posiada zagraniczny pracodawca w Polsce.

Skoro wynagrodzenia pracowników oddelegowanych specjalnie na potrzeby realizowanych w Polsce projektów powinny być alokowane do kosztów polskiego zakładu, to wynagrodzenia te będą podlegać opodatkowaniu w Polsce. Pierwsze zaliczki na PIT staną się należne we wcześniejszym z momentów:

- przekroczenia limitu 183 dni pobytu pracownika w Polsce lub

- ukonstytuowania się zakładu (w przypadku Spółki DerDieDas – po 12 miesiącach prac budowlanych).

W praktyce pojawiają się wątpliwości czy zagraniczny pracownik odpowiada samodzielnie za swoje rozliczenia PIT w Polsce, czy to zagraniczny pracodawca występuje w roli płatnika tego podatku (niejednolite podejście organów podatkowych i sądów). Przyjmując jednak za słuszne podejście o zobowiązaniu spółki zagranicznej do obliczania, poboru i zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od wypłaconych wynagrodzeń, należałoby określić właściwy urząd skarbowy dla tych rozliczeń.

Płatnicy PIT przekazują pobrane zaliczki do urzędu skarbowego właściwego według ich siedziby lub miejsca prowadzenia działalności. Zagraniczni płatnicy powinni zatem wpłacać pobrane zaliczki do urzędu, do którego kierują własne rozliczenia w podatku dochodowym. Spółka BonTon skierowałaby je zatem do Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie, natomiast spółka DerDieDas – do Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie. Do tych urzędów należy również złożyć roczne deklaracje o pobranych zaliczkach (PIT-4R).

Zeznania roczne PIT

Pracownicy z zagranicy będą następnie zobowiązani do złożenia indywidualnych zeznań rocznych (najczęściej na formularzu PIT-37 lub PIT-36). Ewentualnie mogą zobowiązać pracodawcę do wypełnienia tego obowiązku za nich – płatnik wypełnia wówczas PIT-40. Urząd skarbowy właściwy dla złożenia PIT przez pracowników pozostających rezydentami innych krajów określa się zgodnie z § 5 rozporządzenia ministra finansów w sprawie właściwości organów podatkowych. Dochody z umowy o pracę należy rozliczyć w urzędzie właściwym dla nierezydentów, określonym według adresu:

- siedziby płatnika,

- miejsca pobytu podatnika – jeśli pobór podatku następuje bez pośrednictwa płatnika lub

- według miejsca wykonywania pracy – jeśli nie można ustalić właściwości we wcześniej wskazany sposób.

W analizowanych przykładach przyjmowaliśmy, że zagraniczny pracodawca będzie pełnił rolę płatnika PIT. Nie posiadał on jednak siedziby na terytorium kraju, więc nie sposób ustalić właściwości organu podatkowego na tej podstawie. Indywidualne rozliczenia PIT należałoby tym samym adresować do urzędów skarbowych właściwych dla nierezydentów, działających w województwach, w których pracownicy wykonywali pracę. PITy pracowników spółki BonTon powinny więc zostać złożone do Trzeciego Urzędu Skarbowego w Szczecinie, natomiast pracownicy spółki DerDieDas swoje zeznania powinni składać odpowiednio do Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście (dla projektu w Warszawie) i Urzędu Skarbowego Poznań-Nowe Miasto (dla Poznania).