Odwrócony VAT a strony robót budowlanych

Od 1 stycznia 2017 r. podatnikami VAT są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające roboty budowlane wymienione w poz. 2–48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT,

b) usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

– jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca (zob. art. 17 ust. 1 pkt 8, art. 17 ust. 1h ustawy o VAT oraz poz. 2–48 załącznika do ustawy o VAT). W tym przypadku usługodawca nie rozlicza podatku należnego (zob. art. 17 ust. 2 ustawy o VAT).

Obowiązek powstaje

O zastosowaniu mechanizmu odwróconego obciążenia do robót budowlanych (gdy usługodawca świadczy je jako podwykonawca) decyduje zatem status stron – obie strony, tj. nabywca i usługodawca powinny posiadać, mówiąc w uproszczeniu, status podatnika VAT czynnego.

W praktyce, wykonawcy robót budowlanych, przed ich wykonaniem, mogą otrzymać zaliczki na poczet umówionych prac. Otrzymanie zaliczki na poczet robót budowlanych przed ich wykonaniem powoduje powstanie obowiązku podatkowego, stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

Wydaje się, że mechanizm odwróconego obciążenia powinien być stosowany także do zaliczek na roboty budowlane, jeżeli spełnione zostaną warunki zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 8 i art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.

Gdy status stron (podatnik VAT czynny lub podatnik zwolniony) nie ulegnie zmianie pomiędzy dniem otrzymania zaliczki a dniem wykonania usługi, to sposób rozliczenia zaliczki i usługi nie budzi wątpliwości. Mechanizm odwróconego obciążenia będzie zastosowany tylko w sytuacji, gdy obie strony będą podatnikami VAT czynnymi. Wystarczy, że jedna ze stron będzie miała status podatnika VAT zwolnionego, aby konieczne było zastosowanie ogólnych zasad rozliczenia tych robót.

W praktyce mogą jednak wystąpić sytuacje, że pomiędzy dniem otrzymania zaliczki a wykonaniem robót status przynajmniej jednej ze stron transakcji może ulec zmianie – z podatnika VAT czynnego na podatnika VAT zwolnionego lub odwrotnie.

Przykład

Ze zmianą statusu wykonawcy robót budowlanych mamy do czynienia np. w następujących sytuacjach:

- Usługodawca otrzymał zaliczkę na poczet robót budowlanych w czerwcu 2017 r., kiedy korzystał ze zwolnienia podmiotowego, a roboty budowlane zostały wykonane we wrześniu 2017 r., kiedy utracił on prawo do zwolnienia podmiotowego.

- Usługodawca otrzymał zaliczkę w grudniu 2017 r., kiedy był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a usługi zostały wykonane w styczniu 2018 r., kiedy usługodawca korzystał ze zwolnienia podmiotowego.

Elektronika uregulowana

Niestety, obowiązujące w tym zakresie przepisy nie dają wskazówek na temat rozliczenia podatku w przypadku zmiany statusu wykonawcy robot budowlanych, jak to ma miejsce w przypadku dostaw towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, gdzie również objęcie ich mechanizmem odwróconego obciążenia uzależnione jest od posiadania przez obie strony transakcji statusu podatnika VAT czynnego. Stosownie do art. 17 ust. 1g ustawy o VAT, gdy po otrzymaniu całości lub części zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, następuje zmiana określenia podatnika dla tej dostawy, korekty rozliczenia zapłaty w związku z tą zmianą dokonuje się w rozliczeniu za okres, w którym miała miejsce dostawa tych towarów.

Zabrakło analogii

Niestety, ustawodawca nie zdecydował się na stosowne znowelizowanie przepisu art. 17 ust. 1g ustawy o VAT, tak aby objął on także przypadki, gdy po otrzymaniu całości lub części zapłaty przed wykonaniem usług, o których mowa w poz. 2–48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, nastąpi zmiana określenia podatnika dla tej usługi. Sytuacje takie mogą zatem powodować praktyczne problemy w zakresie stosowania tych przepisów.

Autor jest doradcą podatkowym

podstawa prawna: ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2016 r., poz. 710 ze zm.)

podstawa prawna: ustawa z 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (DzU z 2016 r., poz. 2024 ze zm.)