VAT

VAT: niezależność menedżera nie czyni go podatnikiem

Fotorzepa, Roman Bosiacki Roman Bosiacki
Od pewnego szczebla w hierarchii korporacyjnej istnieje daleko idąca samodzielność w wyznaczaniu szczegółowych celów i zadań danego pracownika. Ta swoboda nie przesądza, że zarządzający prowadzi działalność gospodarczą.

W maju 2017 r. firma wystąpiła o interpretację dotyczącą statusu prawnego jej menedżera jako podatnika VAT. Wyjaśniła, że zawarła z zarządzającym, powołanym do pełnienia funkcji członka zarządu, umowę menedżerską. Menedżer jest osobą fizyczną, nie jest zarejestrowany jako przedsiębiorca, nie jest też zrejestrowany dla celów VAT. Spółka jest bjęta ustawą o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami.

Po szczegółowym opisaniu kontraktu firma zapytała, czy w zakresie czynności wykonywanych na jego podstawie, menedżer działa w charakterze podatnika VAT. Sama uważała, że menedżer nie jest podatnikiem VAT, a jego czynności nie podlegają opodatkowaniu.

Fiskus nie potwierdził tego stanowiska. W jego ocenie, stosunek prawny łączący zarządzającego ze spółką nie spełnia przesłanek z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Z zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania jednoznacznie wynika bowiem, że charakter relacji między nimi nie tworzy stosunku prawnego takiego, jak między pracodawcą a pracownikiem. Zdaniem fiskusa, czynności wykonywane przez menedżera na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania należy uznać za odpłatne świadczenie usług, wykonywane w samodzielnej działalności gospodarczej. W konsekwencji podlega ono opodatkowaniu VAT.

Spółka zaskarżyła interpretację, a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie ją uwzględnił. Po analizie przepisów i orzecznictwa, w tym unijnego, sąd uznał, że fiskus błędnie ocenił postanowienia umowne. Zgodnie z kontraktem, zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków. Odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu. W ocenie sądu, brzmienie tego postanowienia umownego może wprowadzać w błąd. Może sugerować odpowiedzialność ex contractu zarządzającego na zewnątrz. Postanowienia umowne nie mogą jednak modyfikować bezwzględnie wiążących zasad odpowiedzialności odszkodowawczej, wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa. A z tych wynika, że tego rodzaju odpowiedzialność kontraktowa nie może powstać. Występuje ona tylko i wyłącznie na podstawie istniejącego stosunku umownego. Takich relacji prawnych zarządzający nie zawiera z kontrahentami spółki. Relacja kontraktowa łączy go ze spółką oraz oddzielnie – spółkę z jej kontrahentami (osobami trzecimi). Zarządzający ponosi odpowiedzialność ex contractu tylko w ramach łączącego go stosunku prawnego ze spółką. Wobec podmiotów trzecich może ponosić wyłącznie odpowiedzialność deliktową, na zasadach ogólnych z kodeksu cywilnego.

WSA zgodził się, że to nie zarządzający, lecz spółka ponosi odpowiedzialność kontraktową wobec osób trzecich, czyli kontrahentów. Zarządzający nie ponosi zatem bezpośrednio związanego z tym ryzyka, charakterystycznego dla samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej. Możliwość poniesienia przez zarządzającego odpowiedzialności deliktowej, na zasadach ogólnych, w ocenie sądu nie zmienia tej oceny.

Sąd nie podzielił też argumentów fiskusa dotyczących m.in. niezależności i samodzielności menedżera zarządzającego przy wykonywaniu usług. Za chybiony uznał zwłaszcza argument, że usługi obejmują – zgodnie z umową – „osobiste zarządzanie powierzonymi obszarami działalności spółki, przypisanymi do funkcji". Jak zauważył WSA, od pewnego szczebla w hierarchii korporacyjnej istnieje daleko idąca samodzielność w wyznaczaniu szczegółowych celów i zadań danego pracownika. Nawet osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę na takich stanowiskach musi dysponować pewną swobodą decyzyjną, bez tego bowiem nie będzie w stanie należycie wykonywać obowiązków. Duża samodzielność decyzyjna zarządzającego jest determino- wana specyfiką jego funkcji i absolutnie nie świadczy o tym, że jest to samodzielność charakterystyczna dla prowadzonej odrębnie działalności gospodarczej. Ostatecznie sąd uznał, że świadczenie menedżera nie jest wykonywaną samodzielnie działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Jego działalność jest wykonywana przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki, nie powoduje ryzyka ekonomicznego, nie powoduje odpowiedzialności kontraktowej wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością. Zarządzający nie ponosi ryzyka ekonomicznego związanego z wykonywaniem usługi w sposób charakterystyczny dla samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 21 grudnia 2017 r. (I SA/Lu 902/17).

Komentarz eksperta

Krzysztof Modzelewski, doradca podatkowy, senior partner w Kancelarii Modzelewski & Partners Tax & Accounting Services

Sąd bez cienia wątpliwości wykazał, że świadczenia wykonywane na podstawie umów o zarządzanie i kontraktów menedżerskich co do zasady nie podlegają VAT. Rozstrzygający jest brak odpowiedzialności kontraktowej menedżera za skutki jego działalności wobec kontrahentów zarządzanego podmiotu.

Trudności w wykładni art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT sprawia to, że przepis ten jest sformułowany w zawiły sposób (stanowi swoistą złożoną tautologię). Poza tym, polski ustawodawca nie zapewnił, aby był on zgodny z przepisami unijnymi. Przepisy unijne są jasne i jednoznaczne. Zgodnie z art. 10 dyrektywy nr 112, warunek jej art. 9 ust. 1 - przewidujący, że dana działalność podlega VAT jedynie wtedy, gdy jest prowadzona samodzielnie – wyklucza opodatkowanie VAT wszelkich czynności wykonywanych na podstawie jakiegokolwiek stosunku prawnego podobnego do umowy o pracę. Takim stosunkiem prawnym są w większości kontrakty menedżerskie i umowy o zarządzanie. Nieprawidłowość implementacji wynika również z odesłania do przepisów polskiej ustawy o PIT, w sytuacji, gdy pojęcie podatnika VAT powinno być zdefiniowane jednolicie we wszystkich państwach UE. Do pewnego czasu fiskus w większości interpretacji, tak jak w interpretacji zakwestionowanej w komentowanym wyroku, błędnie interpretował przedmiotowe przepisy. Na szczęście 6 października 2017 r. MF – uwzględniając orzecznictwo sądowe, w tym wyrok NSA z 22 lutego 2017 r. (I FSK 1014/15) – wydało interpretację ogólną (PT3.8101.11.2017), przesądzając, że świadczenia wykonywane na podstawie przedmiotowych umów nie podlegają VAT. Interpretacje indywidualne wydane po 6 października 2017 r. (jest ich już co najmniej 250) są zgodne z komentowanym wyrokiem. Przykładem są dwie interpretacje z 9 stycznia 2018 r. (0113-KDIPT1-2.4012.768.2017.3.KT oraz 0115-KDIT1-1.4012.774.2017.2.RH). ?

Źródło: Rzeczpospolita

REDAKCJA POLECA

NAJNOWSZE Z RP.PL