Jak rozliczyć i księgować szczepienia przeciwko grypie

Niesprzyjająca aura, jesienna szaruga, deszcz i zimno stanowią źródło zwiększania się liczby przeziębionych i chorych na grypę, a tym samym wzrost absencji chorobowych w pracy. Aby zabezpieczyć się przed dużą liczbą nieobecności z tego powodu, pracodawcy często decydują się na sfinansowanie pracownikom szczepień przeciwko grypie. Jednak nie może to stanowić bezwarunkowego zobowiązania pracownika do zastosowania się do omawianej decyzji.

W rachunku podatkowym firmy

Wydatki na zakup i podanie szczepionek pracownikom są kosztem pracodawcy. Łatwo bowiem wykazać związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy przychodami, a kosztami ponoszonymi w celu minimalizacji zachorowań wśród zatrudnionych pracowników. Ponadto, koszty te nie są wymieniane w katalogu wyłączeń. Stanowisko takie wyraźnie wynika np. z interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 2 lutego 2010 r. (IBPBI/2/423-1356/09/PC), gdzie wskazano: „(...) zapewnienie pracownikom odpowiedniej opieki zdrowotnej, obejmującej szczepienia ochronne, powinno przełożyć się na poprawę stanu zdrowia pracowników, ograniczając jednocześnie ich absencję w pracy z powodu zachorowań. To z kolei pozytywnie wpływa na efektywność wykonywanej przez nich pracy, a co za tym idzie na poziom przychodów osiąganych przez Spółkę. Oznacza to, że poniesienie przedmiotowych wydatków jest racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do osiągania przychodów lub powiększania poziomu przychodów osiąganych przez Spółkę (...)".

Omawiane wydatki, mające charakter kosztów pośrednich, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Stosownie do art. 15 ust. 4e ustawy o CIT oraz art. 22 ust. 5d ustawy o PIT dzień poniesienia kosztu jest to dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) lub innego dowodu w przypadku ich braku.

Trudno jest jednak znaleźć związek z przychodami wydatków na zakup szczepień dla byłych pracowników podatnika (emerytów) lub członków rodzin aktualnie zatrudnionych, a zatem w takim przypadku nie będą one mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Korzyść zatrudnionego

W odniesieniu do wynagrodzeń pracowników, w większości przypadków, sfinansowane przez pracodawcę szczepienie na grypę stanowi źródło przychodu do opodatkowania na równi z przychodami ze stosunku pracy, za które zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania.

Kiedy przysługuje zwolnienie

Należy mieć na uwadze, że w zakresie, w jakim przepisy dotyczące bezpieczeństwa i higieny pracy, wynikające z ustawy – Kodeks pracy oraz rozporządzeń wydanych na jego podstawie, wymieniają wprost koszty, do których ponoszenia zobligowany jest pracodawca, po stronie pracowników nie powstaje przychód z tytułu ich ponoszenia. Jest to wówczas działanie w interesie pracodawcy. Upraszczając – gdyby szczepionki były obowiązkowe, wtedy nie powstałby przychód do opodatkowania. Artykuł 21 ust. 1 pkt 11 i 11a ustawy o PIT wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, które przysługują na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy lub wynikają z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, jeżeli ich przyznawanie określono jako obowiązek w odrębnych przepisach. Zatem jedynie w sytuacji, gdy pracodawca będzie zobowiązany – na podstawie obowiązujących regulacji prawnych – do przeprowadzenia szczepień ochronnych pracowników, gdyż np. przy wykonywaniu pracy są narażeni na działanie szkodliwych czynników biologicznych, otrzymanie takiego świadczenia nie spowoduje uzyskania przez nich przysporzenia majątkowego. Potwierdza to np. interpretacja Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18 stycznia 2017 r. (0461-ITPB2.4511.853.2016.1.RS). Przykładowym aktem prawnym, określającym dla pracodawcy obowiązek szczepień zatrudnionych, jest rozporządzenie Rady Ministrów z 3 stycznia 2012 r. w sprawie wykazu rodzajów czynności zawodowych oraz zalecanych szczepień ochronnych wymaganych u pracowników, funkcjonariuszy, żołnierzy lub podwładnych podejmujących pracę, zatrudnionych lub wyznaczonych do wykonywania tych czynności.

Na równi z wynagrodzeniem

W innych sytuacjach ekwiwalent pieniężny omawianego świadczenia to przychód traktowany na równi z przychodem ze stosunku pracy. Momentem powstania tego przychodu u pracownika jest miesiąc wykonania szczepienia ochronnego. Opodatkowanie następuje poprzez zsumowanie wartości tego świadczenia z pozostałymi przychodami z umowy o pracę danego pracownika i pobranie od sumy dochodów zaliczki na podatek zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 32 ustawy o PIT. Z art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o PIT wynika, że jeżeli przedmiotem nieodpłatnych świadczeń są zakupione usługi, wówczas ich wartość pieniężną ustala się według cen zakupu. Jeżeli pracownik dokonał częściowego ich sfinansowania, to jego opodatkowanym przychodem jest różnica pomiędzy ceną zakupu usługi szczepienia, a poniesioną odpłatnością (art. 11 ust. 2b ustawy o PIT).

Uwaga! Podobne zasady obowiązują przy ustalaniu przychodu dla zleceniobiorców. Przychód związany ze szczepieniem rozpatruje się jako przysporzenie majątkowe wymienionych osób i zalicza się do ich przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Co ze składkami ZUS

O ile – w odniesieniu do dochodów osobistych – podatek dochodowy od zaaplikowanych pracownikom szczepionek przeciwko grypie w większości przypadków musi być odprowadzony, to wartość nieobowiązkowych szczepień, w uzasadnionych, stosunkowo łatwych do wprowadzenia w realia sytuacjach, może nie stanowić podstawy do oskładkowania ZUS na mocy § 2 ust.  1 pkt 26 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej z 18  grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Podstawy wymiaru składek nie stanowią m.in. korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług. Potwierdzenie takiego rozumienia przywołanego przepisu znajdujemy w interpretacji indywidualnej ZUS z 27 maja 2015 r. (WPI/200000/43/590/2015). Jeżeli więc szczepienia przeciw grypie zostały sfinansowane na podstawie obowiązujących w firmie przepisów płacowych (na przykład zgodnie z odpowiednim zapisem regulaminu wynagradzania), a pracownik poniósł za nie częściową odpłatność, to wartość świadczenia nie stanowi podstawy naliczania składek ZUS.

Uwaga! Stanowiąca podstawę naliczania składek ZUS odpłatność, dokonana przez pracodawcę za szczepionkę pracownika, nie będzie podlegać uwzględnieniu w podstawie wymiaru świadczeń chorobowych przysługujących za okres choroby przypadającej w czasie trwania zatrudnienia (jako świadczenia, do którego pracownik zachowuje prawo w okresach absencji chorobowej – ust. 296 komentarza ZUS do ustawy zasiłkowej).

Reasumując, w odniesieniu do kwestii obowiązku (lub jego braku) opodatkowania i oskładkowania szczepień na grypę, powołać się można na interpretację indywidualną ministra finansów z 4 sierpnia 2015 r. (DD3.8222.2.190.2015.CRS), w której w odniesieniu do szczepień przeciwko grypie pracowników ośrodka pomocy społecznej wyjaśniono, powołując się na art. 20 ust. 3 ustawy o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi, że w przypadkach, w których na podstawie odrębnych przepisów wskazano, iż koszty przeprowadzania szczepień obowiązkowo ponosi pracodawca, nie występują u szczepionych żadne konsekwencje podatkowo–składkowe.

Pieniądze z funduszu

Ponadto, możliwość występowania zwolnienia z oskładkowania przychodu, powstałego z tytułu szczepień, może być związana z ich finansowaniem ze środków funduszu świadczeń socjalnych. W przypadku, gdy u pracodawcy istnieją odpowiednie zapisy regulaminu gospodarowania środkami socjalnymi, przewidujące opłacanie wspomnianych szczepionek z zfśs, a ich przyznawanie następuje na podstawie kryterium socjalnego, świadczenia opłacone z zasobów pieniężnych przeznaczonych na cele socjalne w całości są wyłączone z podstawy wymiaru składek (§ 2 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia składkowego).

W odniesieniu do podatku dochodowego istnieje możliwość zastosowania zwolnienia zgodnie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o PIT, który określa, że od podatku wolna jest wartość świadczeń rzeczowych lub pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zfśs lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 380 zł.

W pakiecie

Usługa szczepienia przeciw grypie może też być zakupiona łącznie z pakietem medycznym w ramach stałych abonamentów opłacanych ryczałtowo (wtedy na fakturze zakupowej nie jest wyodrębniana z tego tytułu oddzielna pozycja). W takim przypadku przychodem zatrudnionego jest stała miesięczna wartość tego abonamentu, bez dodatkowego powiększania tej kwoty z racji wykonania zastrzyku ochronnego.

A co z VAT

Usługi szczepień ochronnych korzystają ze zwolnienia z VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT. Zwalnia się bowiem od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Jednak odrębny zakup samych preparatów szczepionek nie podlega wymienionemu zwolnieniu. Od zakupu można odliczyć VAT w zakresie, w jakim służy on do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. w tym przypadku, jeżeli korzystają z nich pracownicy, których praca dotyczy opodatkowanego VAT segmentu działalności jednostki. Jeśli praca wspomnianych pracowników dotyczyłaby wyłącznie działalności zwolnionej od VAT, to nie istniałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego, a w przypadku zajmowania się przez nich działalnością tzw. mieszaną (zarówno opodatkowaną, jak i zwolnioną z VAT), prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługiwałoby częściowo, na podstawie proporcji ustalonej na zasadach określonych w art. 90 ustawy o VAT.

Nieodpłatne przekazanie zakupionych szczepionek pracownikom podlega, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu. Jednak na podstawie art. 7 ust. 4 pkt 1 tej ustawy szczepionki można uznać za prezenty o małej wartości, pod pojęciem których rozumie się przekazywane jednej osobie towary o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym 100 zł, pod warunkiem, że podatnik – tu pracodawca – prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości osób obdarowanych. Zidentyfikowanie przekazania szczepionek, jako prezentów o małej wartości, oznacza brak obowiązku wystawiania dokumentu wewnętrznego i wykazywania w nim VAT należnego.

Ujęcie w księgach

Podstawą ujęcia w księgach rachunkowych wydatków poniesionych na szczepienia pracowników jest faktura zakupu otrzymana np. od zakładu opieki zdrowotnej. Wydatki poniesione przez jednostkę na szczepienia ochronne pracowników przeciw grypie zalicza się do kosztów podstawowej działalności operacyjnej. W jednostkach ewidencjonujących koszty w układzie rodzajowym ich księgowanie powinno następować w ciężar kosztów na koncie „Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia". Świadczenie w postaci szczepienia przeciw grypie, stanowiące u pracownika przychód ze stosunku pracy oraz podstawę wymiaru składek ZUS, powinno być ewidencjonowane, podobnie jak wynagrodzenie za pracę, tj. poprzez wspomniane wcześniej doliczenie jego wartości do wynagrodzenia za dany miesiąc, od którego nalicza się składki ZUS i podatek dochodowy.

Autorka jest biegłym rewidentem, główną księgową w Biurze Zarządu Głównego Stowarzyszenia Księgowych w Polsce

Stowarzyszenie wydaje certyfikaty

Stowarzyszenie Księgowych w Polsce – największa organizacja zrzeszająca osoby związane zawodowo z rachunkowością – od 2009 r. prowadzi czterostopniową certyfikację zawodu księgowego: od księgowego do dyplomowanego księgowego.

Certyfikaty SKwP cenione są na rynku pracy – programy nauczania posiadają rekomendację Rady Pracodawców.

Zachęcamy do bliższego poznania Stowarzyszenia i wstąpienia w jego szeregi.