Ceny transferowe: Analiza porównawcza będzie najważniejszym elementem dokumentacji

Już w 2017 r., gdy wejdą w życie nowe regulacje dotyczące cen transferowych, analiza benchmarkingowa stanie się jednym z podstawowych narzędzi, którym w tym obszarze będą się posługiwać zarówno przedsiębiorcy, jak i organy podatkowe.

Publikacja: 18.05.2016 07:00

Ceny transferowe: Analiza porównawcza będzie najważniejszym elementem dokumentacji

Foto: 123RF

W 2017 r. nastąpi duża zmiana w przepisach dotyczących dokumentacji transakcji przeprowadzanych z podmiotami powiązanymi. Nowe regulacje wprowadzają obowiązek sporządzania dokumentacji na trzech poziomach:

- lokalnym (tzw. Local file),

- grupowym (tzw. Master file) oraz

- międzynarodowym (tzw. Country-by-Country Reporting).

Obowiązek sporządzania dokumentacji na poziomie lokalnym co do zasady będą mieli podatnicy, których przychody lub koszty wynikające z ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość w polskich złotych 2 mln euro. Będzie to dokumentacja zbliżona do dokumentacji przygotowywanych obecnie.

Jednym z nowych elementów dokumentacji będzie natomiast analiza porównawcza (benchmarking study), której sens sprowadza się do porównania danych o transakcjach z podmiotami powiązanymi i danych dotyczących podmiotów niezależnych ze wskazaniem źródła tych danych. Musi się tu także znaleźć informacja o ewentualnych korektach wyniku analizy porównawczej, związanych z różnicami w opisie przebiegu transakcji podatnika oraz podmiotów niezależnych wraz z określeniem, której strony dotyczy korekta.

Analiza danych podmiotów niezależnych (analiza danych porównawczych) ma dotyczyć podatników osiągających przychody lub koszty powyżej 10 mln euro w roku poprzednim oraz przychodów lub kosztów osiąganych przez podatników z udziału w spółce niebędącej osoba? prawna? powyżej 10 mln euro w roku poprzednim.

W konsekwencji, po zmianie przepisów o cenach transferowych analiza porównawcza (benchmarkingowa) stanie się jednym z podstawowych narzędzi, którym w obszarze cen transferowych będą się posługiwać zarówno podatnicy, jak i organy podatkowe.

W myśl nowych regulacji dokumentacja taka, zawierająca także analizę porównawczą, będzie musiała być sporządzona nie później niż do dnia złożenia zeznania podatkowego. Pierwsze dokumentacje na nowych zasadach będą sporządzane za 2017 r., zatem termin na przeprowadzenie tych analiz upłynie z końcem marca 2018 r.

Z uwagi na to, że proces jej przygotowania jest pracochłonny, prace nad tą analizą powinny się rozpocząć już teraz. W innym przypadku wiele podmiotów może mieć trudności z przygotowaniem dokumentacji w wymaganym czasie. Przede wszystkim dlatego, że jej przygotowanie wymaga zgromadzenia odpowiednich danych, które w wielu przypadkach są trudno dostępne, co wpływa także na czasochłonność tych prac.

Potrzeba będzie sporo danych...

Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów analiza porównawcza powinna opierać się na danych dotyczących polskich podmiotów. Oczywiście jeśli dane takie są dostępne. Gdy podatnik nie ma do nich dostępu, będzie musiał przedstawić opis zgodności warunków transakcji lub innych zdarzeń z warunkami, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, czyli faktycznie przedstawić uwarunkowania rynkowe dla takich transakcji.

Gdy dany podatnik zawiera transakcje określonego typu zarówno z podmiotami z nim powiązanymi, jak i podmiotami niezależnymi, możliwe jest porównanie na podstawie danych wewnętrznych. Tak przeprowadzana analiza porównawcza sprowadza się do porównania danych dotyczących transakcji z podmiotem powiązanym z podatnikiem do warunków, na jakich zawierana jest identyczna transakcja z podmiotami niezależnymi od podatnika. Oczywiście transakcje te muszą być porównywalne, a wszelkie różnice wyraźnie wskazane, opisane i uzasadnione.

...o które nie będzie łatwo

Sytuacja komplikuje się, gdy transakcje danego typu zawierane są wyłącznie w gronie podmiotów powiązanych, natomiast podatnik nie przeprowadza takich samych transakcji z innymi, niepowiązanymi z nim (niezależnymi) podmiotami.

Wówczas punktem wyjścia do analizy są transakcje zwierane na rynku w danym czasie i miejscu (porównywalnych do warunków transakcji zawieranych przez podatnika) pomiędzy działającymi na rynku podmiotami niezależnymi. Przedmiotem porównania (punktem odniesienia w ramach analizy) są zatem transakcje zawierane bez udziału w nich podatnika.

Oczywiście pozyskanie danych do takiej analizy jest dużo bardziej kosztowne i czasochłonne. Wymaga też podjęcia przygotowań dużo wcześniej niż wówczas, gdy można ją przygotować bazujące wyłącznie na danych wewnętrznych. Należy podkreślić, że również w przypadku analiz wewnętrznych warto mimo wszystko przygotować zestaw danych rynkowych, które będą stanowiły punkt odniesienia do tego, co ustalono na podstawie informacji będących w posiadaniu firmy.

Im wcześnij, tym lepiej

Jak najszybsze przystąpienie do przygotowywania analizy porównawczej jest konieczne nie tylko dlatego, że stwarza większy komfort związany z dobrym przygotowaniem niezbędnej dokumentacji, ale także dlatego, że w warunkach rynkowych dostęp do niektórych danych potrzebnych do przeprowadzenia analizy porównawczej może być znacznie utrudniony. Szczególnie w tych przypadkach, gdy zmuszeni jesteśmy do sporządzania analizy na podstawie danych zewnętrznych, dotyczących podmiotów prowadzących działalność konkurencyjną wobec podatnika. Większość potrzebnych do przeprowadzenia takich analiz danych będzie objęta tajemnicą handlową i nie będzie dla podatnika dostępna. Można jednak posługiwać się ogólnie dostępnymi danymi dotyczącymi określonej branży.

Na rynku jest dostępnych wiele źródeł takich danych, jak chociażby raporty NBP lub GUS, np. w zakresie oprocentowania kredytów, bądź kwartalny raport na temat sytuacji na rynku nieruchomości.

Nie dla wszystkich transakcji będzie można jednak uzyskać dane z ogólnodostępnych i bezpłatnych źródeł. Oczywiście są polscy i międzynarodowi dostawcy takich danych, ale nie będą to już dane darmowe. Dodatkowo uzyskane dane szczegółowe trzeba jeszcze przeanalizować i przepuścić przez wyżej wskazane filtry: sprawowanych funkcji, angażowanych aktywów, ponoszonych ryzyk czy realizowanej strategii. Jak łatwo się domyślić, nie jest to praca, którą można wykonać w kilka dni.

Wieloaspektowa analiza

Analiza porównawcza wymaga uwzględnienia wielu czynników, które pozwolą ustalić, czy transakcja jest porównywalna czy nie. W zależności od rodzaju transakcji i jej skali, analiza ta będzie obejmowała różne aspekty, których liczba może dojść do kilkunastu a nawet kilkudziesięciu. Zasadniczo analiza ta będzie przeprowadzana z punktu widzenia produktu lub usługi, skali działalności, rynku, na którym działają podmioty, realizowanej przez nie strategii oraz realizowanych funkcji, angażowanych aktywów i ponoszonych ryzyk.

Produkt/usługa

W pierwszej kolejności trzeba ustalić cechy charakterystyczne dóbr lub usług będących przedmiotem transakcji. Chodzi o to, aby przedmiotem porównania stały się dobra lub usługi jak najbardziej do siebie zbliżone.

Należy też brać pod uwagę liczne uwarunkowania mikro- i makroekonomiczne. Dotyczy to w szczególności warunków ekonomicznych, w których działają określone, porównywane podmioty. Te uwarunkowania to np.:

- skala działalności,

- marżowość,

- suma bilansowa,

- poziom zatrudnienia itd.

Chodzi zatem o wszystkie te cechy, które opisują podatnika i podmiot, do którego stara się on w analizie porównać.

Trudno porównywać ze sobą podmioty o diametralnie różnej skali działalności, np. firmę deweloperską o zasięgu globalnym i zatrudnieniu liczonym w tysiącach osób z małym deweloperem działającym lokalnie i zatrudniającym 50 osób.

Konieczne jest także uwzględnienie cech rynku, na którym podmioty te funkcjonują. Chodzi o takie cechy, jak:

- wielkość i położenie danego rynku,

- stosunek podaży do popytu na dane dobra lub usługi,

- siła nabywczą konsumentów oraz stopień konkurencji,

- dostępność substytutów,

- stopień ryzyka prowadzenia działalności itp.

Konieczne jest więc poszukiwanie takich punktów odniesienia, które są jak najbliższe gospodarczych realiów rynku, na którym działa podatnik przygotowujący analizę porównawczą.

Kolejnym elementem, który trzeba uwzględnić w analizie porównawczej, jest strategia gospodarcza realizowana przez porównywane podmioty. Stosowana przez podmiot strategia może mieć bowiem istotny, decydujący wpływ na ustaloną dla transakcji cenę, marżę lub zysk.

Strategia innowacyjności cechuje się zwiększonymi nakładami w zakresie badania i rozwoju, co wpływa na obniżenie marżowości. Natomiast strategia wejścia na rynek bądź strategia penetracji rynku cechują się stosowaniem cen niższych od cen oferowanych za porównywalne produkty na tym samym rynku przez inne podmioty. Podobnie w przypadku stosowania strategii wysokich cen podmiot ją stosujący oferuje ceny wyższe od przeciętnej na rynku. Nieuwzględnienie tych elementów w przypadku przygotowania analizy porównawczej może prowadzić do błędnych ustaleń.

Funkcja/aktywa/ryzyka

Analiza porównawcza musi również uwzględnić taki czynnik jak poziom angażowanych aktywów (materialnych i niematerialnych) oraz ponoszonego ryzyka gospodarczego (np. ryzyko kursu walutowego czy stóp procentowych). To pozwala na ocenę zarówno ceny, jak i marży oraz zysku realizowanego na danej transakcji (np. większy niż przeciętna na rynku stopień ryzyka branego przez konkretny podmiot na siebie może uzasadniać wyższą, odbiegającą od rynkowych standardów cenę). Jest to analiza o tyle utrudniona, że dane dostępne zazwyczaj w sprawozdaniach finansowych nie są wystarczające do jej przeprowadzenia, a ich pozyskanie w inny sposób rozciąga całą analizę w czasie.

Oczywiście powyższa lista czynników nie jest pełna i w zależności od danego rodzaju transakcji należy wziąć pod uwagę jeszcze wiele innych aspektów.

Zdaniem autora

Remigiusz Fijak, doradca podatkowy, TPA Horwath

Trzeba będzie opracować procedury aktualizacji

Podatnik będzie miał obowiązek corocznego aktualizowania dokumentacji, jeśli ta będzie dotyczyła transakcji lub innych zdarzeń, które są kontynuowane. Jeśli zatem dokumentacja obejmie jakieś zdarzenie, które będzie miało swój ciąg dalszy w kolejnym roku, to podatnik będzie musiał zadbać o przegląd dokumentacji, aby się upewnić, że wszystkie zawarte w niej informacje są poprawne. Z kolei część porównawczą dokumentacji będzie trzeba aktualizować nie rzadziej niż raz na trzy lata. Jeśli jednak warunki ekonomiczne ulegną zmianie w stopniu znacznie wpływającym na wyniki takiej analizy, to trzeba będzie to robić częściej. To na podatniku będzie w tym przypadku spoczywał obowiązek ustalenia, czy takie okoliczności się zdarzyły i czy w związku z tym ma on obowiązek przeprowadzenia wcześniejszej aktualizacji analizy porównawczej.

Konieczne będzie zatem także stworzenie procedur aktualizacji danych zawartych w dokumentacji oraz właściwej oceny istotności zmian zachodzących w obszarze objętym dokumentacją, co wymaga zarówno odpowiednio wczesnego przygotowania potrzebnych dokumentów, jak i opracowania wewnątrzfirmowych procedur.

W 2017 r. nastąpi duża zmiana w przepisach dotyczących dokumentacji transakcji przeprowadzanych z podmiotami powiązanymi. Nowe regulacje wprowadzają obowiązek sporządzania dokumentacji na trzech poziomach:

- lokalnym (tzw. Local file),

Pozostało 98% artykułu
2 / 3
artykułów
Czytaj dalej. Kup teraz
Praca, Emerytury i renty
Płaca minimalna jeszcze wyższa. Minister pracy zapowiada rewolucję
Prawo dla Ciebie
Nowe prawo dla dronów: znikają loty "rekreacyjne i sportowe"
Prawo karne
Przeszukanie u posła Mejzy. Policja znalazła nieujawniony gabinet
Sądy i trybunały
Trybunał Konstytucyjny na drodze do naprawy. Pakiet Bodnara oceniają prawnicy
Mundurowi
Kwalifikacja wojskowa 2024. Kobiety i 60-latkowie staną przed komisjami