Hale namiotowe – z podatkiem od nieruchomości czy bez

Prowadząc działalność gospodarczą, przedsiębiorcy stosunkowo często korzystają z różnego rodzaju hal namiotowych. W związku z tym pojawia się pytanie o zakres opodatkowania tego rodzaju konstrukcji podatkiem od nieruchomości. Ocena tego zagadnienia nastręcza podatnikom wielu pytań i wątpliwości.

Znaczenie definicji w prawie budowlanym

Podatek od nieruchomości obciąża grunty, budynki lub ich części, a także budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wskazuje na to art. 2 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. DzU z 2016 r., poz. 716; dalej: u.p.o.l.). Zakres przedmiotowy opodatkowania został wyznaczony poprzez odwołanie się do pojęć budynku i budowli, dlatego kluczowe dla jego sprecyzowania jest znaczenie przywołanych pojęć. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych zawiera w swojej treści definicje legalne >patrz ramka.

Definicje budynku i budowli przywołują przepisy prawa budowlanego, zatem dla ostatecznego ustalenia ich zakresu znaczeniowego niezbędne jest odwołanie się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 290; dalej: prawo budowlane).

- Obiektem budowlanym, w rozumieniu art. 3 pkt 1 prawa budowlanego, jest budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

- Pod pojęciem budynku – zgodnie z art. 3 pkt 2 prawa budowlanego – należy rozumieć obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach.

- Z kolei, zgodnie z art. 3 pkt 3 prawa budowlanego, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Prawo budowlane definiuje również obiekty małej architektury (art. 3 pkt 4) oraz zawiera definicję tymczasowego obiektu budowlanego (art. 3 pkt 5), zgodnie z którą jest to obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak:

- strzelnice,

- kioski uliczne,

- pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe,

- przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne,

- urządzenia rozrywkowe,

- barakowozy,

- obiekty kontenerowe.

Zapoznanie się z powyższymi definicjami z prawa budowlanego teoretycznie powinno umożliwić udzielenie odpowiedzi na pytanie o zakres opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W praktyce jednak tak się nie dzieje...

Z czego wynikają problemy

Posługiwanie się definicjami zawartymi w prawie budowlanym dla potrzeb wyznaczenia zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości od lat wywołuje wątpliwości. Dotyczy to zwłaszcza definicji budowli i obiektu małej architektury, ponieważ nie wskazują one objętych nimi obiektów w sposób wyczerpujący (mają charakter definicji otwartych).

Skala istniejących wątpliwości spowodowała, że kwestia zdefiniowania pojęcia budowli dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości była przedmiotem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 13 września 2011 r. (P 33/09) oraz uchwały siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lutego 2014 r. (II FPS 11/13), a także przedmiotem wielu wyroków sądów administracyjnych.

Trybunał Konstytucyjny badał zagadnienie zgodności przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z konstytucyjnym wymogiem wyznaczania zakresu opodatkowania przepisami o randze ustawowej i zasadami poprawnej legislacji, wynikającym z art. 217 w zw. z art. 84 i art. 2 Konstytucji. W wyniku oceny regulacji u.p.o.l. oraz prawa budowlanego TK uznał, że za budowle dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości można uznać jedynie budowle wymienione wprost (expressis verbis) w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego, w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b tej ustawy czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową. Ponadto TK stwierdził, że za budowlę można również uznać urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 ustawy – Prawo budowlane lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej, przedstawiając szczegółowe zasady ich kwalifikacji jako budowli (co jednak nie jest przedmiotem rozważań w niniejszym artykule).

Budynek i budowla – kluczowe pojęcia

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z kolei zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy.p.o.l., pojęcie „budowla" oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Przedstawione konstatacje, wynikające z wyroku TK, okazały się dla podatników niezwykle istotne, ponieważ zawęziły zakres opodatkowania podatkiem od nieruchomości wyłącznie do budowli wprost wymienionych w prawie budowlanym.

Wzajemne relacje

Natomiast zagadnieniem analizowanym przez NSA w uchwale z 3 lutego 2014 r. (II FPS 11/13) była relacja pojęcia „tymczasowy obiekt budowlany", zdefiniowanego w art. 3 pkt 5 prawa budowlanego, i pojęcia „budowla" zdefiniowanego w art. 3 pkt 3 tej ustawy. W wydanej uchwale NSA stwierdził, że „tymczasowy obiekt budowlany, o którym mowa w art. 3 pkt 5 P.b. [prawa budowlanego – przyp. autora]) może być budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., jeżeli jest budowlą wprost wymienioną w art. 3 pkt 3 P.b. lub w innych przepisach tej ustawy oraz załączniku do niej, stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b P.b. Spełniający wskazane kryteria tymczasowy obiekt budowlany, o ile jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l."

Warunki do spełnienia

W kontekście uchwały NSA należy zatem wskazać, że tymczasowy obiekt budowlany stanowi budowlę w rozumieniu przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od nieruchomości i podlega opodatkowaniu tym podatkiem, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

- tymczasowy obiekt budowlany jest budowlą wprost wymienioną w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego lub w innych przepisach tej ustawy oraz załączniku do niej,

- stanowi całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami w rozumieniu art. 3 pkt 1 prawa budowlanego,

- jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak klasyfikować

Przywołana uchwała NSA okazała się niezwykle istotna dla praktyki ustalania zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Nie rozwiązała jednak w pełni wszystkich problemów. Przede wszystkim w praktyce wątpliwości wywołuje weryfikacja pierwszego z podanych wyżej warunków w sytuacji, gdy obiekt nie jest wymieniony w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego i niezbędne jest sprawdzenie, czy stanowi budowlę wprost wymienioną w innych przepisach prawa budowlanego oraz załączniku do niej. W takiej sytuacji powstaje pytanie czy analiza ma być dokonywana przy uwzględnieniu art. 3 pkt 5 prawa budowlanego, wymieniającego tymczasowe obiekty budowlane, czy z pominięciem tego przepisu. Dotyczy to również hal namiotowych.

Cezary Pieńkosz

Komentarz eksperta

Zakres opodatkowania musi być precyzyjnie określony - Cezary Pieńkosz, doradca podatkowy

Odnosząc wymienione w artykule spostrzeżenia do problemu opodatkowania podatkiem od nieruchomości hal namiotowych, należy zwrócić uwagę, że art. 3 pkt 5 prawa budowlanego, definiujący pojęcie „tymczasowy obiekt budowlany", wymienia wprost w swojej treści przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne. Wydaje się, że pojęcie „przekrycie namiotowe" oznacza właśnie m.in. hale namiotowe. Kolejnym etapem oceny, czy hala namiotowa jest budowlą w rozumieniu przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od nieruchomości, jest zatem odpowiedź na pytanie, czy analiza ta ma być przeprowadzana przy uwzględnieniu art. 3 pkt 5 prawa budowlanego wymieniającego tymczasowe obiekty budowlane, czy z pominięciem tego przepisu.

Moim zdaniem, poszukując odpowiedzi na tak postawione pytanie, należy kierować się tezami, wynikającymi z przywołanego wyroku TK z 13 września 2011 r. (P 33/09). Wyrażony przez TK, w kontekście podatku od nieruchomości, wymóg precyzyjnego określenia zakresu opodatkowania tym podatkiem oznacza, że przepis definiujący tymczasowy obiekt budowlany nie może być traktowany jako przepis prawa budowlanego wymieniający halę namiotową jako budowlę, gdyż zawarta w nim definicja tymczasowego obiektu nie ogranicza się wyłącznie do budowli, lecz odnosi się do pojęcia obiektu budowlanego, czyli pojęcia o szerszym znaczeniu.