Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, przy połączeniu lub podziale spółek, dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej. Z kolei w myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, w przypadku połączenia lub podziału spółek, do przychodów nie zalicza się, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną. Przepisy te wprowadzają tzw. zasadę neutralności podatkowej fuzji.
Z przepisów wynika domniemanie
Przepisy te należy jednak stosować z uwzględnieniem art. 10 ust. 4 i 4a ustawy o CIT. Na ich podstawie, przepisów art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek lub wymiany udziałów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 10 ust. 4 ustawy o CIT). Jeżeli połączenie spółek, podział spółek lub wymiana udziałów nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, to dla celów ust. 4 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 10 ust. 4a ustawy o CIT). Oznacza to zatem, że w przypadku braku uzasadnionych przyczyn ekonomicznych istnieje domniemanie, iż głównym bądź jednym z głównych celów jest uniknięcie bądź uchylenie się od opodatkowania.
Zgodnie z unijną dyrektywą
Ustawodawca nie definiuje pojęcia „uzasadnione przyczyny ekonomiczne". Wyrażenie to jest sformułowaniem uznaniowym, które uzależnia spełnienie warunku istnienia przyczyn ekonomicznych od stwierdzenia, że są one uzasadnione (por. F. Świtała [w:] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, pod. red. G. Dźwigały, wyd. II, LexisNexis 2009).
Możliwość uzależnienia stosowania zwolnień w zakresie ww. dochodów z połączenia lub podziału podmiotów, od przeprowadzenia tych operacji z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych wynika z art. 15 ust. 1 lit. a dyrektywy Rady 2009/133/WE z 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby spółki europejskiej lub spółdzielni europejskiej z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego. Zgodnie z tym przepisem, państwo członkowskie może odmówić w całości lub częściowo stosowania lub cofnąć korzyści wynikające z dyrektywy, jeżeli stwierdza, że jedna z czynności określonych w art. 1 dyrektywy ma za zasadniczy cel lub za jeden z zasadniczych celów popełnienie oszustwa podatkowego lub unikanie opodatkowania. Fakt, że czynności tej nie przeprowadza się w uzasadnionych celach gospodarczych, takich jak restrukturyzacja lub racjonalizacja działalności spółek uczestniczących w czynności, może stanowić domniemanie, że zasadniczym celem lub jednym z zasadniczych celów tej czynności jest oszustwo podatkowe lub unikanie opodatkowania (por. uzasadnienie rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – druk sejmowy nr 669 z 24 czerwca 2016 r.).
Jakie były motywy działania
Dla określenia zakresu przedmiotowego wyrażenia „przyczyny uzasadnione ekonomicznie" pomocne mogą się również okazać poglądy wypracowane w odniesieniu do przepisów kodeksu spółek handlowych dotyczących procesu łączenia się spółek (art. 501 k.s.h.). Pojęcie uzasadnienia ekonomicznego należy rozumieć jako synonim motywów, które legły u podstaw rozważenia koncepcji połączenia danych spółek, albo innych celów, jakie mają być osiągnięte przez określoną spółkę bądź jej wspólników czy akcjonariuszy w wyniku połączenia. Wśród tych motywów wymienia się zwiększenie konkurencyjności spółki na rynku, obniżenie kosztów i podwyższenie jakości produkcji, bądź świadczonych usług, powiększenie rynku zbytu.