Podatek w wysokości 19 proc. podstawy opodatkowania
- Jak obliczyć podatek do zapłaty w Polsce?
Podatek wynosi 19 proc. podstawy opodatkowania. Podstawą obliczenia jest dochód zagranicznej spółki kontrolowanej za okres, w którym podatnik posiadał kwalifikowany udział w spółce, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym udziałom związanym z prawem do udziału w zyskach tej spółki. Od dochodu odlicza się otrzymane w danym okresie od zagranicznej spółki kontrolowanej dywidendy oraz kwoty z odpłatnego zbycia udziałów w tej spółce. Co ciekawe, nie odlicza się strat spółki z lat poprzednich. Nie skompensuje się także wyników w kilku spółkach, gdyż przepisy zobowiązują do osobnego ewidencjonowania i raportowania każdej zagranicznej spółki kontrolowanej.
Jak zostało to wspomniane wcześniej, nie można polegać na wyliczeniach dochodu dokonanych samodzielnie np. przez zagraniczną spółkę. Ustawodawca zobowiązał polskich podatników do ustalenia przychodów i kosztów podatkowych zgodnie z przepisami polskich ustaw podatkowych w odrębnej ewidencji zdarzeń gospodarczych prowadzonej przez podatnika dla tej spółki. Co więcej, obliczając dochód zagranicznej spółki kontrolowanej, należy wziąć pod uwagę wszystkie jej źródła przychodu, nie tylko wcześniej wspomniane tzw. pasywne źródła przychodów.
Od tak obliczonego podatku należy odliczyć jeszcze podatek zapłacony przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w odpowiedniej proporcji (odpowiadającej udziałowi dochodu podatnika w dochodzie zagranicznej spółki kontrolowanej).
Przykład
A sp. z o.o. z siedzibą w Polsce posiada 40 proc. udziałów w kapitale zagranicznej spółki kontrolowanej B Ltd. W roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2015 r. B Ltd. osiągała przychody z tytułu udzielania licencji i z odsetek od lokat. Dochód z tego tytułu osiągnięty w roku podatkowym 2015 (ustalony zgodnie z art. 24a ust. 4 polskiej ustawy o CIT) wyniósł 10 000 000 zł. B Ltd. wypłaciła na rzecz A sp. z o.o. dywidendę w kwocie 1 500 000 zł. W kraju swojej rezydencji B Ltd. zapłaciła podatek dochodowy o równowartości 800 000 zł.
W związku z tym A sp. z o.o. powinna obliczyć podatek do zapłaty z Polsce z tytułu dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem CFC w następujący sposób:
- Podstawa opodatkowania A sp z o.o. z tytułu dochodów CFC: 10 000 000 zł x 40 proc. (udział w dochodzie spółki CFC) – 1 500 000 zł (dywidenda otrzymana przez A sp. z o.o. od B Ltd.) = 2 500 000 zł
- Kwota podatku: 2 500 000 zł x 19 proc. = 475 000 zł
- Odliczenia od podatku: 800 000 zł x 40 proc. = 320 000 zł (podatek zapłacony przez CFC w proporcji dochodu przypadającej na udział polskiego podatnika w całościowym dochodzie CFC)
- Podatek z tytułu dochodów spółki CFC do zapłaty w Polsce przez A sp. z o.o. do 30 września 2016 r.: 475 000 zł – 320 000 zł = 155 000 zł
Po raz pierwszy już 30 września 2016 r.
- Do kiedy trzeba złożyć zeznanie i zapłacić podatek w Polsce?
Na złożenie zeznania oraz wpłatę podatku jest czas do końca dziewiątego miesiąca następnego roku podatkowego (liczonego od końca roku podatkowego spółki kontrolowanej). Stąd obowiązek taki pojawi się po raz pierwszy już 30 września 2016 r. dla zagranicznych spółek kontrolowanych, których rok podatkowy skończył się 31 grudnia 2015 r.
Warto zauważyć, że ustawodawca próbuje przeciwdziałać próbom odsunięcia w czasie tego obowiązku poprzez przedłużanie roku podatkowego spółki kontrolowanej. Ustawy o podatku dochodowym przewidują bowiem, że dla spółek o nieustalonym lub przedłużonym (tj. ponad 12 miesięcy) roku podatkowym należy wziąć pod uwagę rok podatkowy podatnika. Dla osób fizycznych będzie to zawsze rok kalendarzowy, natomiast w przypadku podatników CIT sytuacja zależy od ustalonego w umowie spółki roku obrotowego.
Odpowiedzialność karna skarbowa w przypadku niedopełnienia obowiązków
- Co grozi za niedopełnienie tych obowiązków?
Ustawodawca nie przewidział dodatkowych, specyficznych sankcji za niedopełnienie obowiązków. Zastosowanie znajdą tu przepisy kodeksu karnego skarbowego w zakresie niedopełnienia obowiązków złożenia zeznania podatkowego czy też przepisy ordynacji podatkowej o odsetkach od zaległości podatkowych (jeśli takie powstaną na skutek niedopełnienia obowiązków). W kodeksie karnym skarbowym jest cały rozdział poświęcony przestępstwom i wykroczeniom skarbowym przeciwko obowiązkom podatkowym. Na jego podstawie osoby zajmujące się sprawami finansowymi podatników (np. członkowie zarządu spółki) mogą odpowiadać m.in. za nieprowadzenie ksiąg (zagrożone karą grzywny), uporczywe niewpłacanie podatku (zagrożone karą grzywny) czy nawet za uchylanie się od opodatkowania poprzez nieujawnianie podstawy opodatkowania i nieskładanie deklaracji podatkowej (zagrożone karą grzywny i karą pozbawienia wolności).
Warto wspomnieć w tym zakresie, że w przypadku nieprowadzenia odpowiedniej ewidencji lub prowadzenia ich w sposób niedający możliwości określenia dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej organ podatkowy może określić dochód w drodze oszacowania.
Ignorując obowiązek prowadzenia odpowiednich rejestrów i ewidencji, nie da się uciec od opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez zagraniczne spółki kontrolowane. System podatkowy niewątpliwie będzie się w tym zakresie uszczelniał. Świadczą o tym chociażby ostatnie dążenia państw do zacieśniania współpracy w zakresie wymiany informacji podatkowych czy nowe obowiązki w zakresie dokumentacji cen transferowych, które niewątpliwie dostarczą fiskusowi nowych danych do weryfikacji.
Rozliczenia mogą być problematyczne
- Prowadzenie ewidencji i sposób obliczenia podatku wydaje się procesem skomplikowanym i problematycznym. Na co trzeba zwrócić szczególną uwagę?
Trudność wynika przede wszystkim z tego, że należy zastosować polskie zasady ustalania przychodów i kosztów podatkowych dla innego podmiotu, który prowadzi działalność w innej jurysdykcji, w innych realiach gospodarczych. Nie ma przy tym przepisów wykonawczych, które precyzowałyby sposób prowadzenia przedmiotowego rejestru.
Dodatkowo, sam dostęp do informacji potrzebnych do sporządzenia stosownej ewidencji w Polsce i obliczenia podatku może okazać się sporym kłopotem.
Przykład
Mniejszościowy wspólnik w zagranicznej spółce posiada 5 proc. udziałów, ale wspólnie z rodziną posiada ponad 25 proc. udziałów. Spółka zajmuje się obrotem papierami wartościowymi i udzielaniem licencji. Taki podatnik może mieć spore trudności w wydobyciu odpowiednich informacji od tej spółki na temat wszystkich zdarzeń gospodarczych, jakie były realizowane przez tę spółkę w danym roku. Zwłaszcza że na moment zakończenia jej roku podatkowego lub sporządzania ewidencji może nie być już jej wspólnikiem i może w ogóle nie mieć możliwości uzyskania sprawozdania finansowego spółki bądź też innych dokumentów, które pozwoliłyby na ustalenie przebiegu zdarzeń gospodarczych, np. wyciągu bankowego.
podstawa prawna: ustawa z 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (DzU z 2014 r., poz. 328)
podstawa prawna: ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2014 r., poz. 851 ze zm.)
podstawa prawna: ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2012 r., poz. 361 ze zm.)
—Magdalena Taborska jest doradcą podatkowym, starszym menedżerem w dziale doradztwa podatkowego Deloitte
—Izabela Staszewska-Kula jest radcą prawnym, starszą konsultantką w dziale doradztwa podatkowego Deloitte
CFC to element uszczelniania systemów podatkowych
Zagraniczna spółka kontrolowana to pojęcie używane w ustawach o podatkach dochodowych w kontekście przepisów przewidujących obowiązek opodatkowania w kraju rezydencji dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem kontrolowanych podmiotów zagranicznych ustanowionych w państwach o niższym poziomie opodatkowania.
Przepisy o CFC zostały wprowadzone do polskiego systemu podatkowego w związku z globalnym trendem uszczelniania systemów podatkowych i zapobiegania przerzucaniu opodatkowania dochodów do jurysdykcji o atrakcyjnych systemach podatkowych. Regulacje takie wcześniej zostały wprowadzone w wielu krajach unijnych (np. w Niemczech, Francji, Wielkiej Brytanii, Hiszpanii) oraz w krajach pozaeuropejskich (m.in. w Stanach Zjednoczonych, Kanadzie, Japonii czy Chinach). Również w międzynarodowym prawie podatkowym zostały wypracowane pewne modelowe rozwiązania, które mają zapobiegać przerzucaniu dochodów do krajów o niskim poziomie opodatkowania, czego przykładem może być choćby raport OECD na temat erozji podstawy opodatkowania i transferu zysków (ang. Base Erosion Profit Shifting, BEPS), działanie nr 3 czy projekt dyrektywy Rady UE ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego.
Kiedy zagraniczna spółka jest spółką kontrolowaną
Ustawy o podatku dochodowym przewidują trzy główne grupy CFC:
1) spółka zagraniczna, która ma siedzibę lub zarząd w tzw. raju podatkowym – lista tych krajów znajduje się w rozporządzeniu ministra finansów z 23 kwietnia 2015 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową (DzU z 2015 r., poz. 600 oraz DzU z 2015 r., poz. 599),
2) spółka zagraniczna, która ma siedzibę lub zarząd w kraju, z którym Polska nie ma podpisanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub UE nie ma podpisanej umowy o wymianie informacji podatkowych lub
3) spółka zagraniczna, która ma siedzibę w innym kraju niż wskazane powyżej, spełniająca łącznie następujące warunki:
- polski podatnik posiada w niej nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni, bezpośrednio lub pośrednio, co najmniej 25 proc. udziałów w kapitale lub 25 proc. praw głosu lub 25 proc. udziałów z prawem do uczestnictwa w zyskach;
- co najmniej 50 proc. jej przychodów pochodzi z tzw. pasywnych źródeł przychodów;
- co najmniej jeden z tzw. pasywnych źródeł przychodów podlega w państwie jej siedziby lub zarządu opodatkowaniu stawką nominalną niższą niż 14,25 proc. lub zwolnieniu lub wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym (przy czym nie chodzi o zwolnienie na podstawie dyrektywy Rady 2011/96/UE z 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych, czyli np. zwolnienie w przypadku dywidend).
