Koszty w PIT: adaptacji mogą towarzyszyć prace remontowe

Tak uznał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 stycznia 2016 r. (II FSK 3321/13).

Stan faktyczny

Sprawa dotyczyła rozliczenia PIT za 2006 r. A kwestią sporną okazała się wysokość kosztów uzyskania przychodów spółki jawnej, w ramach której podatnik prowadził działalność gospodarczą. Wątpliwości fiskusa wzbudziły m.in. wydatki w związku z nakładami na nieruchomość spółki. Urzędnicy ustalili, że spółka zamierzała tam prowadzić skup i sprzedaż złomu. W związku z tym uzyskała decyzję ustalającą warunki zabudowy na zmianę sposobu użytkowania istniejących obiektów na usługi handlu i skupu złomu stalowego oraz metali kolorowych. Przygotowanie nieruchomości na potrzeby prowadzenia handlu złomem wymagało m.in. usunięcia zbiorników paliwowych i innych urządzeń oraz instalacji.

Fiskus doszedł do przekonania, że nakłady na zakupioną nieruchomość nie mogą być potraktowane jako remont. W jego ocenie remont następuje bowiem w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika jako skutek tej eksploatacji (zużycia). Tymczasem spółka nabyła nieruchomość w określonym stanie i podjęła prace przystosowawcze do innego sposobu korzystania z tej nieruchomości. Podjęte przez nią prace i nakłady warunkowały adaptację tej nieruchomości do pełnienia funkcji składu (skupu) złomu, tj. przystosowanie do nowej funkcji i unowocześnienie stanu technicznego dróg oraz placów, a także niwelacji terenu, a to skutkowało wzrostem wartości tej nieruchomości. Zgodnie natomiast z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o PIT wydatki na ulepszenie środka trwałego powiększające wartość tego środka stanowiące podstawę do dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie są uważane za koszty uzyskania przychodów. Sposób ustalania wartości początkowej tego środka trwałego oraz zwiększania jego wartości w wyniku adaptacji itd. określają inne przepisy (art. 22g ust. 17 ustawy o PIT).

Organ wskazał też na rozumienie pojęć „remont", „zabudowa", „adaptacja" i „modernizacja" w języku potocznym i w przepisach prawa budowlanego ze względu na brak tych definicji w prawie podatkowym. Stwierdził, że wydatki spółki na prace na zakupionej nieruchomości były wydatkami na adaptację i nie mogą być zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu.

Rozstrzygnięcie

Ostatecznie sprawa trafiła na wokandę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uwzględnił skargę podatnika. W zakresie kosztów ulepszenia, które mogły być uwzględnione tylko w formie odpisów amortyzacyjnych – w ocenie sądu – fiskus naruszył przepisy postępowania. Stwierdzono bowiem, że wydatki te poniesione zostały na zakup różnego rodzaju materiałów, które zostały wykorzystane przy urządzaniu zakupionej przez spółkę jawną nieruchomości na potrzeby składu (placu skupu) złomu. I nie mogą być zaliczone do kosztów, bo zostały poniesione na ulepszenie środka trwałego. Jednak w ocenie WSA organ odwoławczy nie wskazał, jaki konkretnie środek trwały (lub środki trwałe) miał być poddany temu ulepszeniu.

Skargę kasacyjną od tego orzeczenia wniósł zarówno fiskus, jak i podatnik. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił je obie.

Co do zarzutów fiskusa zauważył, że powołany przez niego art. 22 g ust. 17 ustawy o PIT wskazuje wyraźnie na konieczność wykazania wzrostu wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia do użytkowania. Chodzi zatem o przyjęcie do użytkowania konkretnego środka trwałego, a w spornej sprawie takiego przyjęcia nie zrobiono i w konsekwencji nie było także możliwe przeprowadzenie porównania. Analiza treści tego przepisu w ocenie sądu wskazuje na brak podstaw do zastosowania go w sprawie. NSA nie podzielił też poglądu, że remont może dotyczyć tylko obiektów wykorzystywanych przez tego samego podatnika. Nabycie określonego obiektu w złym stanie technicznym nie zawsze oznacza, że nabywca go ulepsza, bo można go przecież poddać zwykłemu remontowi. Ponadto nawet w trakcie wykonywania prac modernizacyjnych, adaptacyjnych mogą być wykonywane także prace remontowe.

Zdaniem eksperta

Piotr Wyrwa, senior, Tax Advisory Services BT&A Group

NSA poruszył kilka zagadnień związanych z rozliczaniem kosztów na podstawie przepisów o PIT, niemniej najciekawsze wydają się rozważania dotyczące zasad kwalifikacji wydatków ponoszonych w związku ze środkami trwałymi jako wydatków na ich ulepszenie (rozliczanych poprzez odpisy amortyzacyjne) albo na ich remont (rozliczanych „na bieżąco").

Należy przypomnieć, że wydatki na ulepszenie zwiększają wartość użytkową środków trwałych i mogą polegać na ich unowocześnieniu lub przystosowaniu do nowej funkcji. Z kolei remont zmierza do przywrócenia pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, w tym poprzez wymianę zużytych elementów, jeśli wykonane prace nie zmieniają jego charakteru i funkcji. Innymi słowy, modernizacja powoduje istotną zmianę cech użytkowych, podczas gdy remont odtwarza jedynie wartość użytkową składnika majątku.