Zasady opodatkowania podziału spółek kapitałowych od 2018 roku

Po 1 stycznia br. podstawowa zasada (uzupełniona wyjątkami) neutralności podatkowej podziału spółki kapitałowej została nadal zachowana. Niestety nowe pojęcie użyte w znowelizowanych przepisach (wartość emisyjna) budzi wątpliwości podatników. – nieistniejące w 2017 r. W artykule zostały omówione zmienione regulacje oraz wskazane zasady opodatkowania nadal zachowane w mocy.

Skutki po stronie podmiotu dzielonego...

Regulacje ustawy o CIT dotyczące spółki dzielonej nie zmieniły się po 1 stycznia br. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 tej ustawy nadal obowiązuje zasada, że w spółce podlegającej podziałowi „wydanie" majątku spółkom przejmującym nie tworzy przychodu spółki dzielonej. Zarówno w roku 2017, jak i w 2018 warunkiem braku powstania przychodu jest jednak nadanie wszystkim masom majątkowym (przejmowanym na skutek podziału przez nowe spółki, a przy podziale przez wydzielenie również majątkowi pozostającemu w spółce dzielonej) charakteru zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP). Nadal art. 12 ust. 1 pkt 9 jest stosowany w związku z art. 14 ust. 2 i 3 ustawy o CIT, tzn. ewentualnym przychodem spółki dzielonej jest wartość rynkowa wydawanego majątku.

...i nowo powstałego

W 2017 r. zasada neutralności podziału dla spółek przejmujących majątek spółki dzielonej wynikała z art. 10 ust. 2 ustawy o CIT. Przepis ten w pkt 1 ustanawiał ogólną zasadę, że dla „nowej" spółki nie stanowiła dochodu nadwyżka wartości otrzymanego majątku spółki dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej (skoro przepis wyłączał z opodatkowania nadwyżkę, to przyjmowano, że również wartość majątku przypadająca na wydawane udziały/akcje nie tworzyła dochodu). Reguła ta zgodnie z pkt 2 ww. przepisu podlegała jednak ograniczeniu, gdy nowa spółka posiadała w kapitale zakładowym spółki dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10 proc. (jeżeli posiadała udział większy lub nie posiadała go w ogóle, to miał zastosowanie pkt 1 wskazujący na brak powstania przychodu). W takim przypadku dochód (z udziału w zyskach osób prawnych) stanowiła nadwyżka wartości przejętego majątku (ponad wartość nominalną wydanych udziałów/akcji) odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT.

Przykład

Jeżeli nowa spółka posiadała 3 proc. kapitału zakładowego spółki dzielonej, to przychodem była wartość 3 proc. otrzymanego majątku.

Od 1 stycznia 2018 r. art. 10 ustawy o CIT został uchylony. Dotychczasowe regulacje są jednak (w zmienionej formie) wprowadzone w innych artykułach ustawy. Zgodnie z jej art. 12 ust. 1 pkt 8c przychodem podatkowym jest „ustalona na dzień (...) podziału wartość majątku spółki (...) dzielonej otrzymanego przez spółkę (...) nowo zawiązaną". Wydaje się, że mamy tu do czynienia ze zmianą merytoryczną (niska jakość legislacyjna zmian nakazuje jednak postawienie tezy ze znakiem zapytania).

Zasady ogólne czy ryczałt

Od 1 stycznia (ewentualny) przychód został wymieniony w art. 12 ust. 1, co wskazuje, że podlega on opodatkowaniu na zasadach ogólnych, a nie jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych podatkiem ryczałtowym. Niestety „niechlujność" ustawy nowelizującej tworzy na przyszłość pytania. W art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT do definicji dochodów z udziału w zyskach osób prawnych wpisano „przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym: przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki". Taki zapis może być uznany za podstawę opodatkowania przychodu podatkiem ryczałtowym. Moim zdaniem, skoro jednak w art. 12 ust. 1 wpisano pewną kategorię przychodu, to stanowi ona przychód kumulowany, opodatkowany na zasadach ogólnych. Artykuł 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ma zaś charakter „domykający" i zalicza do przychodów z udziału w zyskach osób prawnych przychody inne niż wymienione w art. 12 ust. 1. Takie odczytanie zależności pomiędzy ogólną definicją przychodu (art. 12 ust. 1) i definicją przychodu z udziału w zyskach osób prawnych potwierdza m.in. to, że w przypadku „odwrotnej" zmiany, rozszerzenie od 1 stycznia 2018 r. zakresu przychodów z udziału w zyskach osób prawnych o niektóre przychody uczestników funduszy inwestycyjnych spowodowało jednoczesne uchylenie art. 12 ust. 1 pkt 4a ustawy o CIT (wymieniającego te dochody w poprzednim stanie prawnym). W uzasadnieniu do projektu ustawy wskazano zaś, że „uchylenie pkt 4a w ust. 1 art. 12 ustawy o CIT wynika z przeniesienia tego przychodu do kategorii przychodu z udziału w zyskach osób prawnych", co oznacza, że przychody wymienione w art. 12 ust. 1 są opodatkowane na tzw. zasadach ogólnych, a art. 12 ust. 1 i definicja przychodów z udziału w zyskach osób prawnych nie pokrywają się. Nie jest to jednak teza bezsporna, gdyż od 1 stycznia 2018 r. pokrywają się zakresy art. 12 ust. 1 pkt 8b i art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h (co zostanie omówione poniżej).

Co jest przychodem

Artykuł 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT został jednak uzupełniony przez art. 12 ust. 4 pkt 3e. Zgodnie z tym przepisem od 1 stycznia 2018 r. do przychodów nie zalicza się „wartości majątku spółki (...) dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) (...) spółki dzielonej". Przepis ten, co do zasady, odpowiada dotychczasowej treści art. 10 ust. 2 pkt 1. Wynika z niego, że wartość majątku przypadająca na wartość emisyjną udziałów (akcji) przyznawanych przez nową spółkę (przejmującą majątek spółki dzielonej) nie tworzy przychodu spółki przejmującej mienie. Wyłączenie z przychodów obejmuje jednak równowartość wartości emisyjnej, a nie nominalnej.

Dodatkowo, zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się „wartości majątku spółki (...) dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki (...) dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień (...) podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki (...) dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%". Ta regulacja odpowiada dotychczasowej treści art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Wynika z niej na zasadzie a contrario, że jeżeli spółka przejmująca posiada udział w kapitale zakładowym spółki dzielonej w wysokości mniejszej niż 10 proc., to uzyskuje ona przychód.

Wcześniej wartość nominalna, teraz emisyjna

Dotychczasowa zasada (art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT) braku opodatkowania spółki przejmującej majątek była oparta na wartości nominalnej udziałów (akcji), natomiast obecnie obowiązująca – na tzw. wartości emisyjnej (art. 12 ust. 4 pkt 3e) >patrz ramka.

Neutralność podatkowa

Z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT wynika, że nowa spółka nie uzyskuje przychodu do „wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) (...) spółki dzielonej". Mowa jest tu o walorach przyznawanych w wyniku podziału spółki, stąd odwołanie się do historycznej „ceny" objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej byłoby wadliwe. Wskazane w ramce rozumienie pojęcia „wartość emisyjna" pozwoli na zachowanie neutralności podatkowej podziału w spółce otrzymującej majątek spółki dzielonej: wartość emisyjna wydawanych udziałów lub akcji przez nową spółkę odpowiada wartości majątku spółki dzielonej przekazywanego na „pokrycie ceny objęcia" tych walorów, co skutkuje możliwością zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT w stosunku do całości otrzymanego mienia (chyba że ma zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 3f). Pośrednio potwierdza powyższy pogląd uzasadnienie do projektu ustawy zmieniającej (odnoszące się do przeciwdziałania optymalizacji podatkowej w przypadku zbywania udziałów/akcji nabytych w wyniku podziału spółki) stwierdzające wprost, że „dodawane w ust. 4 art. 12 punkty 3e i 3f stanowią odpowiednik regulacji zawartej obecnie w art. 10 ust. 2".

Przekształcenia na dwa sposoby

W prawie handlowym istnieją dwie podstawowe metody podziału spółek kapitałowych.

1. Podział przez wydzielenie polega na zachowaniu istnienia spółki dzielonej i „wyłączeniu" z jej mienia części majątku przekazywanego do spółki powstałej w wyniku podziału (spółki wydzielanej). Wspólnicy (akcjonariusze) spółki dzielonej w zamian za część jej udziałów (akcji) przypadających na wydzielany majątek otrzymują walory nowej spółki.

2. W przypadku podziału likwidacyjnego spółka dzielona przestaje istnieć. W jej miejsce pojawiają się nowe spółki - przejmujące majątek spółki dzielonej. Również w tym przypadku wspólnicy (akcjonariusze) spółki dzielonej w zamian za jej udziały (akcje) otrzymują walory nowej spółki (spółek).

Wartość emisyjna udziałów (akcji)

Wartość nominalna udziałów (akcji) jest daną niebudzącą wątpliwości i trudności w ustaleniu. Zgodnie zaś z wprowadzonym od 1 stycznia 2017 r. do ustawy o CIT art. 4a pkt 16a, ilekroć w ustawie jest mowa o wartości emisyjnej udziałów (akcji), „oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji)". Pojęcie wartości emisyjnej zostało wprowadzone do przepisów jedynie w odniesieniu do operacji podziałów i połączeń spółek. Stąd bezprzedmiotowe jest odczytanie tej definicji przez pryzmat „zwykłego" objęcia udziałów (akcji) poprzez wniesienie przez wspólnika (akcjonariusza) wkładu. Ustalając wartość emisyjną należy odnieść się do (właściwych dla fuzji i podziałów) warunków „obejmowania" udziałów (akcji). Ta czynność, z pominięciem wyjątku w postaci wniesienia przez wspólników (akcjonariuszy) dopłat, następuje „poza" tymi osobami. Przypisanie nowym spółkom (spółce wydzielanej) majątku spółki dzielonej oraz wydanie tego majątku następuje pomiędzy samymi spółkami. W tym przypadku brak jest „ceny" objęcia udziałów (akcji), gdyż mamy do czynienia z „wymianą" walorów posiadanych przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki dzielonej na nowe udziały (akcje). W mojej ocenie, ponieważ objęcie przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki dzielonej udziałów (akcji) nowej spółki wiąże się z przekazaniem majątku przez spółkę dzieloną nowej spółce, to ta wartość jest „ceną objęcia", czyli wartością emisyjną. Dodatkowo nie może być ona niższa od wartości rynkowej udziałów (akcji).

Skutki są także po stronie udziałowców (akcjonariuszy) podmiotu dzielonego

W przypadku podziału, do przychodu wspólnika spółki dzielonej nie zalicza się co do zasady wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną. Do końca ubiegłego roku chodziło o wartość nominalną.

Od 1 stycznia 2018 r. zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się „w przypadku (...) podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 8b, przychodu wspólnika spółki (...) dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną". W stanie prawnym obowiązującym w 2017 r. przepis ten odnosił się do wartości nominalnej przydzielonych udziałów (akcji). Zasada neutralności podziału spółki została więc zachowana. Zmiana ta nie pogarsza sytuacji podatników. Również w tym przypadku za wartość emisyjną udziałów (akcji) należy uznać wartość majątku przekazanego przez spółkę dzieloną spółce przejmującej majątek (nie niższą jednak niż wartość rynkowa). Skoro tak obliczona wartość nie tworzy przychodu, to trudno jest po stronie udziałowca (akcjonariusza) wskazać inną wartość podlegającą ewentualnemu opodatkowaniu.

Jest też wyjątek

Wyjątek od tej zasady wynika z obowiązującego od 1 stycznia 2018 r. art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT. Przepis ten stanowi, że przychodem podatkowym jest „ustalona na dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio". Zgodnie zaś z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h ustawy o CIT przychodem z udziału w zyskach osób prawnych są „przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie –majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa". Dublowanie przepisów stoi w sprzeczności z podstawowymi zasadami techniki legislacyjnej i nie potrafię wskazać celu takiego zabiegu. Zasada braku opodatkowania podziału spółki (po stronie wspólników/akcjonariuszy obejmujących udziały/akcje nowej spółki) dotyczy więc tych przypadków podziału, gdy wszystkim transferowanym i pozostającym w spółce dzielonej (przy podziale przez wydzielenie) masom majątkowym spółki dzielonej nadano charakter ZCP. Nowa regulacja zastąpiła uchylony art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT (który jednak, w przypadku gdy składniki mienia spółki dzielonej nie stanowiły ZCP, nakazywał obliczenie przychodu udziałowca/akcjonariusza poprzez odniesienie się do wartości nominalnej udziałów/akcji). O ile więc w przypadku uznania za przychód wartości nominalnej podatnicy mieli możliwość wpływania na wysokość przychodu, o tyle od 1 stycznia 2018 r. już takiego prawa nie mają.

Co do istoty nowy przepis zachował podstawową zasadę, zgodnie z którą przy spełnieniu wymogu wydzielenia w majątku spółki dzielonej ZCP podział nie powoduje przychodu wspólników (akcjonariuszy) z tytułu objęcia nowych walorów. Niewątpliwie jednak w razie braku spełnienia tego wymogu nowa regulacja będzie tworzyła pytania nieistniejące w starym stanie prawnym. O ile pojęcie wartości nominalnej (a w konsekwencji przychodu) było bezsporne, jak wskazano powyżej, o tyle ustalenie wartości emisyjnej w przypadku podziału spółki nie jest oczywiste, gdyż może wymagać dodatkowo wyceny wartości rynkowej obejmowanych udziałów/akcji.

Koszty uzyskania przychodów

Z powołanych wcześniej regulacji wynika, że sam podział spółki może kreować przychód wspólników (akcjonariuszy) spółki dzielonej. Ma wtedy zastosowanie wprowadzony do ustawy art. 15 ust. 1ma: „W przypadku podziału spółki, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b, kosztem uzyskania przychodów udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej są koszty nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczone zgodnie z ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8. Jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, koszt ten ustala się w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości jej majątku bezpośrednio przed podziałem. Pozostała część kwoty tych kosztów stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki dzielonej przez wydzielenie".

Późniejsza sprzedaż

Kolejną kategorię przychodów tworzy późniejsza sprzedaż udziałów (akcji) objętych w wyniku podziału. Zgodnie ze zmienionym od 1 stycznia br. art. 15 ust. 1m ustawy o CIT: „W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) objętych w wyniku podziału, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b, kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej jest ich wartość emisyjna". W 2017 r. przepis ten odwoływał się do wartości nominalnej tych praw. Zmiana w 2018 r. zapewnia spójność ustawy. Skoro przychodem w momencie podziału była wartość emisyjna (a nie nominalna), to staje się ona również kosztem w przypadku sprzedaży udziałów (akcji).

Artykuł 16 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT dotyczy ustalania kosztów w przypadku sprzedaży udziałów (akcji), gdy ich nabycie w momencie podziału spółki nie powodowało przychodu wspólnika (akcjonariusza). Przepis stanowi, że wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) spółek dzielonych na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w tych spółkach nie stanowią przychodu w momencie podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b. Zapis ten był (i jest) oczywisty. W przypadku neutralności podatkowej podziału udziałowiec (akcjonariusz) nie potrąca kosztu. Jednocześnie, w razie późniejszego zbycia walorów uzyskanych w wyniku podziału, udziałowiec (akcjonariusz) uzyskuje przychód, w stosunku do którego ma prawo potrącić koszty. Bazą ustalenia kosztów są w tym przypadku historyczne wydatki na nabycie udziałów (akcji) spółki dzielonej.

Koniec optymalizacji

Od 1 stycznia 2018 r. w wyniku nowelizacji lit. c ww. przepisu zmieniły się zasady potrącania kosztów w przypadku sprzedaży udziałów (akcji) otrzymanych w wyniku podziału spółki przez wydzielenie. W takim przypadku udziałowiec (akcjonariusz) poniósł historyczne koszty nabycia udziałów (akcji) spółki dzielonej (przez wydzielenie). „Transformacji" w wyniku podziału ulega jedynie część posiadanych walorów (udziały/akcje w spółce dzielonej w części są zachowywane). W roku 2017 r. o podziale kosztów (pomiędzy transakcje zbywania udziałów/akcji spółki powstałej w wyniku wydzielenia i spółki dzielonej) decydowała „wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem". Dawało to pole do optymalizacji podatkowej.

Przykład

Jeżeli udziałowiec (akcjonariusz) planował zbycie udziałów (akcji) spółki wydzielanej, to poprzez zwiększenie (urealnienie/aktualizację) wartości nominalnej jej kapitału zakładowego (w stosunku do „historycznego" kapitału spółki dzielonej) mógł on wcześniej potrącić dużą część kosztów uzyskania przychodów.

Od 1 stycznia 2018 r. o podziale kosztów decyduje wartość majątku obu spółek (pozostająca w spółce dzielonej i przypisywana do spółki wydzielanej). Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 8c lit. c ustawy o CIT kosztami podatkowymi są „wydatki na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej (...) w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości jej majątku bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie".

Klauzule sankcyjne

Stosowanie korzystnych regulacji podatkowych zostało, podobnie jak w latach poprzednich, obarczone ograniczeniami. Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT: „Przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania".

Nowelizacja dotyczy również podatników PIT

W wyniku nowelizacji do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono pojęcie wartości emisyjnej udziałów i akcji.

Artykuł 5a pkt 29a ustawy o PIT zawiera identyczną definicję pojęcia „wartość emisyjna", jak w przypadku przepisów ustawy o CIT.

Odpowiednio zmieniono art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT. Przepis ten zachowuje zasadę, że jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to wspólnik (akcjonariusz) nie podlega opodatkowaniu. Gdy warunek ten nie jest spełniony, przychodem jest ustalona na dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej (a nie nominalnej – jak w 2017 r.) udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej. Koszty te oblicza się zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. Jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, to kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem. Jest to zmiana, gdyż o podziale kosztów w 2017 r. decydował współczynnik wartości nominalnych udziałów (akcji).

Skoro za przychód uznano wartość emisyjną, to konsekwentnie zmieniono od 1 stycznia 2018 r. art. 22 ust. 1g ustawy o PIT. Stanowi on, że „W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) objętych w wyniku podziału, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7, kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej jest wartość emisyjna udziałów (akcji)". W poprzednim stanie prawnym kluczowe znaczenie miała wartość nominalna udziałów (akcji).

Odpowiednio zmodyfikowano także art. 24 ust. 8 pkt 3 ustawy o PIT. Przepis ten stanowi od 1 stycznia 2018 r., że: „W przypadku (...) podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki (...) dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę (...) nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce (...) dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie: wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie". Podobnie jak w przypadku podatników CIT o podziale sumy kosztów pomiędzy transakcje zbywania udziałów/akcji spółki powstałej w wyniku wydzielenia (a w konsekwencji i spółki dzielonej) decyduje stosunek wartości majątku, a nie kapitału zakładowego ww. spółek.

Autor jest doradcą podatkowym

podstawa prawna: art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m, art. 12 ust. 1 pkt 8b, 8c i 9, ust. 4 pkt 3e, 3f i 12 oraz art. 14 ust. 2 i 3, art. 15 ust. 1ma ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2017 r. poz. 2343 ze zm.)