Prenumerata 2018 ju˜ż w sprzedża˜y - SPRAWD˜!

Podatek dochodowy

Zasady opodatkowania podziału spółek kapitałowych od 2018 roku

Adobe Stock
Głównym celem zmian wprowadzonych od 1 stycznia br. jest ograniczenie niektórych możliwoœci „optymalizowania" rozliczeń podatkowych przez wspólników (akcjonariuszy) sprzedajšcych udziały (akcje) dzielonych podmiotów.

Po 1 stycznia br. podstawowa zasada (uzupełniona wyjštkami) neutralnoœci podatkowej podziału spółki kapitałowej została nadal zachowana. Niestety nowe pojęcie użyte w znowelizowanych przepisach (wartoœć emisyjna) budzi wštpliwoœci podatników. – nieistniejšce w 2017 r. W artykule zostały omówione zmienione regulacje oraz wskazane zasady opodatkowania nadal zachowane w mocy.

Skutki po stronie podmiotu dzielonego...

Regulacje ustawy o CIT dotyczšce spółki dzielonej nie zmieniły się po 1 stycznia br. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 tej ustawy nadal obowišzuje zasada, że w spółce podlegajšcej podziałowi „wydanie" majštku spółkom przejmujšcym nie tworzy przychodu spółki dzielonej. Zarówno w roku 2017, jak i w 2018 warunkiem braku powstania przychodu jest jednak nadanie wszystkim masom majštkowym (przejmowanym na skutek podziału przez nowe spółki, a przy podziale przez wydzielenie również majštkowi pozostajšcemu w spółce dzielonej) charakteru zorganizowanej częœci przedsiębiorstwa (ZCP). Nadal art. 12 ust. 1 pkt 9 jest stosowany w zwišzku z art. 14 ust. 2 i 3 ustawy o CIT, tzn. ewentualnym przychodem spółki dzielonej jest wartoœć rynkowa wydawanego majštku.

...i nowo powstałego

W 2017 r. zasada neutralnoœci podziału dla spółek przejmujšcych majštek spółki dzielonej wynikała z art. 10 ust. 2 ustawy o CIT. Przepis ten w pkt 1 ustanawiał ogólnš zasadę, że dla „nowej" spółki nie stanowiła dochodu nadwyżka wartoœci otrzymanego majštku spółki dzielonej ponad nominalnš wartoœć udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej (skoro przepis wyłšczał z opodatkowania nadwyżkę, to przyjmowano, że również wartoœć majštku przypadajšca na wydawane udziały/akcje nie tworzyła dochodu). Reguła ta zgodnie z pkt 2 ww. przepisu podlegała jednak ograniczeniu, gdy nowa spółka posiadała w kapitale zakładowym spółki dzielonej udział w wysokoœci mniejszej niż 10 proc. (jeżeli posiadała udział większy lub nie posiadała go w ogóle, to miał zastosowanie pkt 1 wskazujšcy na brak powstania przychodu). W takim przypadku dochód (z udziału w zyskach osób prawnych) stanowiła nadwyżka wartoœci przejętego majštku (ponad wartoœć nominalnš wydanych udziałów/akcji) odpowiadajšca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT.

Przykład

Jeżeli nowa spółka posiadała 3 proc. kapitału zakładowego spółki dzielonej, to przychodem była wartoœć 3 proc. otrzymanego majštku.

Od 1 stycznia 2018 r. art. 10 ustawy o CIT został uchylony. Dotychczasowe regulacje sš jednak (w zmienionej formie) wprowadzone w innych artykułach ustawy. Zgodnie z jej art. 12 ust. 1 pkt 8c przychodem podatkowym jest „ustalona na dzień (...) podziału wartoœć majštku spółki (...) dzielonej otrzymanego przez spółkę (...) nowo zawišzanš". Wydaje się, że mamy tu do czynienia ze zmianš merytorycznš (niska jakoœć legislacyjna zmian nakazuje jednak postawienie tezy ze znakiem zapytania).

Zasady ogólne czy ryczałt

Od 1 stycznia (ewentualny) przychód został wymieniony w art. 12 ust. 1, co wskazuje, że podlega on opodatkowaniu na zasadach ogólnych, a nie jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych podatkiem ryczałtowym. Niestety „niechlujnoœć" ustawy nowelizujšcej tworzy na przyszłoœć pytania. W art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT do definicji dochodów z udziału w zyskach osób prawnych wpisano „przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łšczenia lub podziałów podmiotów, w tym: przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmujšcej w następstwie łšczenia lub podziału majštek lub częœć majštku innej osoby prawnej lub spółki". Taki zapis może być uznany za podstawę opodatkowania przychodu podatkiem ryczałtowym. Moim zdaniem, skoro jednak w art. 12 ust. 1 wpisano pewnš kategorię przychodu, to stanowi ona przychód kumulowany, opodatkowany na zasadach ogólnych. Artykuł 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ma zaœ charakter „domykajšcy" i zalicza do przychodów z udziału w zyskach osób prawnych przychody inne niż wymienione w art. 12 ust. 1. Takie odczytanie zależnoœci pomiędzy ogólnš definicjš przychodu (art. 12 ust. 1) i definicjš przychodu z udziału w zyskach osób prawnych potwierdza m.in. to, że w przypadku „odwrotnej" zmiany, rozszerzenie od 1 stycznia 2018 r. zakresu przychodów z udziału w zyskach osób prawnych o niektóre przychody uczestników funduszy inwestycyjnych spowodowało jednoczesne uchylenie art. 12 ust. 1 pkt 4a ustawy o CIT (wymieniajšcego te dochody w poprzednim stanie prawnym). W uzasadnieniu do projektu ustawy wskazano zaœ, że „uchylenie pkt 4a w ust. 1 art. 12 ustawy o CIT wynika z przeniesienia tego przychodu do kategorii przychodu z udziału w zyskach osób prawnych", co oznacza, że przychody wymienione w art. 12 ust. 1 sš opodatkowane na tzw. zasadach ogólnych, a art. 12 ust. 1 i definicja przychodów z udziału w zyskach osób prawnych nie pokrywajš się. Nie jest to jednak teza bezsporna, gdyż od 1 stycznia 2018 r. pokrywajš się zakresy art. 12 ust. 1 pkt 8b i art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h (co zostanie omówione poniżej).

Co jest przychodem

Artykuł 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT został jednak uzupełniony przez art. 12 ust. 4 pkt 3e. Zgodnie z tym przepisem od 1 stycznia 2018 r. do przychodów nie zalicza się „wartoœci majštku spółki (...) dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmujšcš odpowiadajšcej wartoœci emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) (...) spółki dzielonej". Przepis ten, co do zasady, odpowiada dotychczasowej treœci art. 10 ust. 2 pkt 1. Wynika z niego, że wartoœć majštku przypadajšca na wartoœć emisyjnš udziałów (akcji) przyznawanych przez nowš spółkę (przejmujšcš majštek spółki dzielonej) nie tworzy przychodu spółki przejmujšcej mienie. Wyłšczenie z przychodów obejmuje jednak równowartoœć wartoœci emisyjnej, a nie nominalnej.

Dodatkowo, zgodnie z obowišzujšcym od 1 stycznia 2018 r. art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się „wartoœci majštku spółki (...) dzielonej, odpowiadajšcej procentowemu udziałowi spółki przejmujšcej w kapitale zakładowym spółki (...) dzielonej, okreœlonemu na ostatni dzień poprzedzajšcy dzień (...) podziału, otrzymanego przez spółkę przejmujšcš posiadajšcš w kapitale zakładowym spółki (...) dzielonej udział w wysokoœci nie mniejszej niż 10%". Ta regulacja odpowiada dotychczasowej treœci art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Wynika z niej na zasadzie a contrario, że jeżeli spółka przejmujšca posiada udział w kapitale zakładowym spółki dzielonej w wysokoœci mniejszej niż 10 proc., to uzyskuje ona przychód.

Wczeœniej wartoœć nominalna, teraz emisyjna

Dotychczasowa zasada (art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT) braku opodatkowania spółki przejmujšcej majštek była oparta na wartoœci nominalnej udziałów (akcji), natomiast obecnie obowišzujšca – na tzw. wartoœci emisyjnej (art. 12 ust. 4 pkt 3e) >patrz ramka.

Neutralnoœć podatkowa

Z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT wynika, że nowa spółka nie uzyskuje przychodu do „wartoœci emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) (...) spółki dzielonej". Mowa jest tu o walorach przyznawanych w wyniku podziału spółki, stšd odwołanie się do historycznej „ceny" objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej byłoby wadliwe. Wskazane w ramce rozumienie pojęcia „wartoœć emisyjna" pozwoli na zachowanie neutralnoœci podatkowej podziału w spółce otrzymujšcej majštek spółki dzielonej: wartoœć emisyjna wydawanych udziałów lub akcji przez nowš spółkę odpowiada wartoœci majštku spółki dzielonej przekazywanego na „pokrycie ceny objęcia" tych walorów, co skutkuje możliwoœciš zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT w stosunku do całoœci otrzymanego mienia (chyba że ma zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 3f). Poœrednio potwierdza powyższy poglšd uzasadnienie do projektu ustawy zmieniajšcej (odnoszšce się do przeciwdziałania optymalizacji podatkowej w przypadku zbywania udziałów/akcji nabytych w wyniku podziału spółki) stwierdzajšce wprost, że „dodawane w ust. 4 art. 12 punkty 3e i 3f stanowiš odpowiednik regulacji zawartej obecnie w art. 10 ust. 2".

Przekształcenia na dwa sposoby

W prawie handlowym istniejš dwie podstawowe metody podziału spółek kapitałowych.

1. Podział przez wydzielenie polega na zachowaniu istnienia spółki dzielonej i „wyłšczeniu" z jej mienia częœci majštku przekazywanego do spółki powstałej w wyniku podziału (spółki wydzielanej). Wspólnicy (akcjonariusze) spółki dzielonej w zamian za częœć jej udziałów (akcji) przypadajšcych na wydzielany majštek otrzymujš walory nowej spółki.

2. W przypadku podziału likwidacyjnego spółka dzielona przestaje istnieć. W jej miejsce pojawiajš się nowe spółki - przejmujšce majštek spółki dzielonej. Również w tym przypadku wspólnicy (akcjonariusze) spółki dzielonej w zamian za jej udziały (akcje) otrzymujš walory nowej spółki (spółek).

Wartoœć emisyjna udziałów (akcji)

Wartoœć nominalna udziałów (akcji) jest danš niebudzšcš wštpliwoœci i trudnoœci w ustaleniu. Zgodnie zaœ z wprowadzonym od 1 stycznia 2017 r. do ustawy o CIT art. 4a pkt 16a, ilekroć w ustawie jest mowa o wartoœci emisyjnej udziałów (akcji), „oznacza to cenę, po jakiej obejmowane sš udziały (akcje), okreœlonš w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższš od wartoœci rynkowej tych udziałów (akcji)". Pojęcie wartoœci emisyjnej zostało wprowadzone do przepisów jedynie w odniesieniu do operacji podziałów i połšczeń spółek. Stšd bezprzedmiotowe jest odczytanie tej definicji przez pryzmat „zwykłego" objęcia udziałów (akcji) poprzez wniesienie przez wspólnika (akcjonariusza) wkładu. Ustalajšc wartoœć emisyjnš należy odnieœć się do (właœciwych dla fuzji i podziałów) warunków „obejmowania" udziałów (akcji). Ta czynnoœć, z pominięciem wyjštku w postaci wniesienia przez wspólników (akcjonariuszy) dopłat, następuje „poza" tymi osobami. Przypisanie nowym spółkom (spółce wydzielanej) majštku spółki dzielonej oraz wydanie tego majštku następuje pomiędzy samymi spółkami. W tym przypadku brak jest „ceny" objęcia udziałów (akcji), gdyż mamy do czynienia z „wymianš" walorów posiadanych przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki dzielonej na nowe udziały (akcje). W mojej ocenie, ponieważ objęcie przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki dzielonej udziałów (akcji) nowej spółki wišże się z przekazaniem majštku przez spółkę dzielonš nowej spółce, to ta wartoœć jest „cenš objęcia", czyli wartoœciš emisyjnš. Dodatkowo nie może być ona niższa od wartoœci rynkowej udziałów (akcji).

Skutki sš także po stronie udziałowców (akcjonariuszy) podmiotu dzielonego

W przypadku podziału, do przychodu wspólnika spółki dzielonej nie zalicza się co do zasady wartoœci emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmujšcš lub nowo zawišzanš. Do końca ubiegłego roku chodziło o wartoœć nominalnš.

Od 1 stycznia 2018 r. zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się „w przypadku (...) podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 8b, przychodu wspólnika spółki (...) dzielonej stanowišcego wartoœć emisyjnš udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmujšcš lub nowo zawišzanš". W stanie prawnym obowišzujšcym w 2017 r. przepis ten odnosił się do wartoœci nominalnej przydzielonych udziałów (akcji). Zasada neutralnoœci podziału spółki została więc zachowana. Zmiana ta nie pogarsza sytuacji podatników. Również w tym przypadku za wartoœć emisyjnš udziałów (akcji) należy uznać wartoœć majštku przekazanego przez spółkę dzielonš spółce przejmujšcej majštek (nie niższš jednak niż wartoœć rynkowa). Skoro tak obliczona wartoœć nie tworzy przychodu, to trudno jest po stronie udziałowca (akcjonariusza) wskazać innš wartoœć podlegajšcš ewentualnemu opodatkowaniu.

Jest też wyjštek

Wyjštek od tej zasady wynika z obowišzujšcego od 1 stycznia 2018 r. art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT. Przepis ten stanowi, że przychodem podatkowym jest „ustalona na dzień podziału wartoœć emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmujšcej lub nowo zawišzanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majštek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – majštek przejmowany na skutek podziału lub majštek pozostajšcy w spółce, nie stanowiš zorganizowanej częœci przedsiębiorstwa; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio". Zgodnie zaœ z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h ustawy o CIT przychodem z udziału w zyskach osób prawnych sš „przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majštek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie –majštek przejmowany na skutek podziału lub majštek pozostajšcy w spółce, nie stanowiš zorganizowanej częœci przedsiębiorstwa". Dublowanie przepisów stoi w sprzecznoœci z podstawowymi zasadami techniki legislacyjnej i nie potrafię wskazać celu takiego zabiegu. Zasada braku opodatkowania podziału spółki (po stronie wspólników/akcjonariuszy obejmujšcych udziały/akcje nowej spółki) dotyczy więc tych przypadków podziału, gdy wszystkim transferowanym i pozostajšcym w spółce dzielonej (przy podziale przez wydzielenie) masom majštkowym spółki dzielonej nadano charakter ZCP. Nowa regulacja zastšpiła uchylony art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT (który jednak, w przypadku gdy składniki mienia spółki dzielonej nie stanowiły ZCP, nakazywał obliczenie przychodu udziałowca/akcjonariusza poprzez odniesienie się do wartoœci nominalnej udziałów/akcji). O ile więc w przypadku uznania za przychód wartoœci nominalnej podatnicy mieli możliwoœć wpływania na wysokoœć przychodu, o tyle od 1 stycznia 2018 r. już takiego prawa nie majš.

Co do istoty nowy przepis zachował podstawowš zasadę, zgodnie z którš przy spełnieniu wymogu wydzielenia w majštku spółki dzielonej ZCP podział nie powoduje przychodu wspólników (akcjonariuszy) z tytułu objęcia nowych walorów. Niewštpliwie jednak w razie braku spełnienia tego wymogu nowa regulacja będzie tworzyła pytania nieistniejšce w starym stanie prawnym. O ile pojęcie wartoœci nominalnej (a w konsekwencji przychodu) było bezsporne, jak wskazano powyżej, o tyle ustalenie wartoœci emisyjnej w przypadku podziału spółki nie jest oczywiste, gdyż może wymagać dodatkowo wyceny wartoœci rynkowej obejmowanych udziałów/akcji.

Koszty uzyskania przychodów

Z powołanych wczeœniej regulacji wynika, że sam podział spółki może kreować przychód wspólników (akcjonariuszy) spółki dzielonej. Ma wtedy zastosowanie wprowadzony do ustawy art. 15 ust. 1ma: „W przypadku podziału spółki, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b, kosztem uzyskania przychodów udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej sš koszty nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczone zgodnie z ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8. Jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, koszt ten ustala się w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartoœć wydzielanej częœci majštku spółki dzielonej do wartoœci jej majštku bezpoœrednio przed podziałem. Pozostała częœć kwoty tych kosztów stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki dzielonej przez wydzielenie".

PóŸniejsza sprzedaż

Kolejnš kategorię przychodów tworzy póŸniejsza sprzedaż udziałów (akcji) objętych w wyniku podziału. Zgodnie ze zmienionym od 1 stycznia br. art. 15 ust. 1m ustawy o CIT: „W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) objętych w wyniku podziału, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b, kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce przejmujšcej lub nowo zawišzanej jest ich wartoœć emisyjna". W 2017 r. przepis ten odwoływał się do wartoœci nominalnej tych praw. Zmiana w 2018 r. zapewnia spójnoœć ustawy. Skoro przychodem w momencie podziału była wartoœć emisyjna (a nie nominalna), to staje się ona również kosztem w przypadku sprzedaży udziałów (akcji).

Artykuł 16 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT dotyczy ustalania kosztów w przypadku sprzedaży udziałów (akcji), gdy ich nabycie w momencie podziału spółki nie powodowało przychodu wspólnika (akcjonariusza). Przepis stanowi, że wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) spółek dzielonych na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w tych spółkach nie stanowiš przychodu w momencie podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b. Zapis ten był (i jest) oczywisty. W przypadku neutralnoœci podatkowej podziału udziałowiec (akcjonariusz) nie potršca kosztu. Jednoczeœnie, w razie póŸniejszego zbycia walorów uzyskanych w wyniku podziału, udziałowiec (akcjonariusz) uzyskuje przychód, w stosunku do którego ma prawo potršcić koszty. Bazš ustalenia kosztów sš w tym przypadku historyczne wydatki na nabycie udziałów (akcji) spółki dzielonej.

Koniec optymalizacji

Od 1 stycznia 2018 r. w wyniku nowelizacji lit. c ww. przepisu zmieniły się zasady potršcania kosztów w przypadku sprzedaży udziałów (akcji) otrzymanych w wyniku podziału spółki przez wydzielenie. W takim przypadku udziałowiec (akcjonariusz) poniósł historyczne koszty nabycia udziałów (akcji) spółki dzielonej (przez wydzielenie). „Transformacji" w wyniku podziału ulega jedynie częœć posiadanych walorów (udziały/akcje w spółce dzielonej w częœci sš zachowywane). W roku 2017 r. o podziale kosztów (pomiędzy transakcje zbywania udziałów/akcji spółki powstałej w wyniku wydzielenia i spółki dzielonej) decydowała „wartoœć nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartoœci nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem". Dawało to pole do optymalizacji podatkowej.

Przykład

Jeżeli udziałowiec (akcjonariusz) planował zbycie udziałów (akcji) spółki wydzielanej, to poprzez zwiększenie (urealnienie/aktualizację) wartoœci nominalnej jej kapitału zakładowego (w stosunku do „historycznego" kapitału spółki dzielonej) mógł on wczeœniej potršcić dużš częœć kosztów uzyskania przychodów.

Od 1 stycznia 2018 r. o podziale kosztów decyduje wartoœć majštku obu spółek (pozostajšca w spółce dzielonej i przypisywana do spółki wydzielanej). Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 8c lit. c ustawy o CIT kosztami podatkowymi sš „wydatki na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej (...) w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartoœć wydzielanej częœci majštku spółki dzielonej do wartoœci jej majštku bezpoœrednio przed podziałem; pozostała częœć kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie".

Klauzule sankcyjne

Stosowanie korzystnych regulacji podatkowych zostało, podobnie jak w latach poprzednich, obarczone ograniczeniami. Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT: „Przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połšczenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania".

Nowelizacja dotyczy również podatników PIT

W wyniku nowelizacji do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono pojęcie wartoœci emisyjnej udziałów i akcji.

Artykuł 5a pkt 29a ustawy o PIT zawiera identycznš definicję pojęcia „wartoœć emisyjna", jak w przypadku przepisów ustawy o CIT.

Odpowiednio zmieniono art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT. Przepis ten zachowuje zasadę, że jeżeli majštek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majštek pozostajšcy w spółce, stanowi zorganizowanš częœć przedsiębiorstwa, to wspólnik (akcjonariusz) nie podlega opodatkowaniu. Gdy warunek ten nie jest spełniony, przychodem jest ustalona na dzień podziału nadwyżka wartoœci emisyjnej (a nie nominalnej – jak w 2017 r.) udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmujšcej lub nowo zawišzanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej. Koszty te oblicza się zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. Jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, to kosztem uzyskania przychodów jest wartoœć lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartoœć wydzielanej częœci majštku spółki dzielonej do wartoœci majštku spółki dzielonej bezpoœrednio przed podziałem. Jest to zmiana, gdyż o podziale kosztów w 2017 r. decydował współczynnik wartoœci nominalnych udziałów (akcji).

Skoro za przychód uznano wartoœć emisyjnš, to konsekwentnie zmieniono od 1 stycznia 2018 r. art. 22 ust. 1g ustawy o PIT. Stanowi on, że „W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) objętych w wyniku podziału, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7, kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce przejmujšcej lub nowo zawišzanej jest wartoœć emisyjna udziałów (akcji)". W poprzednim stanie prawnym kluczowe znaczenie miała wartoœć nominalna udziałów (akcji).

Odpowiednio zmodyfikowano także art. 24 ust. 8 pkt 3 ustawy o PIT. Przepis ten stanowi od 1 stycznia 2018 r., że: „W przypadku (...) podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki (...) dzielonej, stanowišcy nadwyżkę wartoœci nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę (...) nowo zawišzanš nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce (...) dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połšczenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmujšcej lub nowo zawišzanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie: wysokoœci wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartoœć wydzielanej częœci majštku spółki dzielonej do wartoœci majštku spółki dzielonej bezpoœrednio przed podziałem; pozostała częœć kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie". Podobnie jak w przypadku podatników CIT o podziale sumy kosztów pomiędzy transakcje zbywania udziałów/akcji spółki powstałej w wyniku wydzielenia (a w konsekwencji i spółki dzielonej) decyduje stosunek wartoœci majštku, a nie kapitału zakładowego ww. spółek.

Autor jest doradcš podatkowym

podstawa prawna: art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m, art. 12 ust. 1 pkt 8b, 8c i 9, ust. 4 pkt 3e, 3f i 12 oraz art. 14 ust. 2 i 3, art. 15 ust. 1ma ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2017 r. poz. 2343 ze zm.)

podstawa prawna: art. 5a pkt 29a, art. 22 ust. 1f i 1g, art. 23 ust. 1 pkt 38, art. 22 ust. 1g i art. 24 ust. 5 pkt 7 oraz ust. 8 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 2032 ze zm.)

Dopłaty sš przychodem z udziału w zyskach osób prawnych

W przypadku podatników PIT i CIT zachowano zasadę, że w przypadku podziału spółek przychodem z udziału w zyskach osób prawnych sš dopłaty otrzymane przez wspólników (akcjonariuszy) spółek dzielonych (art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. g w miejsce art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT i niezmieniony art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o PIT).

ródło: Rzeczpospolita

WIDEO KOMENTARZ

REDAKCJA POLECA

NAJNOWSZE Z RP.PL