Księgi rachunkowe dla oddziału zagranicznego przedsiebiorcy w Polsce

Podmiot, który decyduje się na prowadzenie w RP działalności poprzez założenie tu oddziału, ma obowiązek prowadzenia dla niego ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości i sporządzania sprawozdania finansowego.

Publikacja: 03.08.2016 06:20

Księgi rachunkowe dla oddziału zagranicznego przedsiebiorcy w Polsce

Foto: www.sxc.hu

Zagraniczne podmioty, decydując się na prowadzenie działalności w Polsce, najczęściej wybierają jedną z dwóch form jej prowadzenia:

- utworzenie w Polsce spółki zależnej – najczęściej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tzw. spółki córki;

- działanie poprzez położony w Polsce oddział.

O ile sposób opodatkowania i prowadzenia ksiąg przez spółkę z o.o. nie powinny budzić większych wątpliwości, o tyle w przypadku oddziału zagadnienia te komplikują się już na etapie ustalenia podmiotu opodatkowania. Trudności wynikają ze specyfiki formy, jaką jest oddział, oraz z tego, że niektóre kwestie nie zostały do końca uregulowane przez ustawodawcę.

I. Zasady tworzenia

Aby móc dostrzec wątpliwości i trudności w zakresie rozliczeń podatkowych i prowadzenia ksiąg przez oddział, konieczne jest jego zdefiniowanie i określenie cech charakterystycznych. Zgodnie z art. 86 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (dalej: ustawa o SDG), przedsiębiorca zagraniczny tworzący w Polsce oddział może w ramach tego oddziału prowadzić działalność wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności zagranicznego przedsiębiorcy. Oznacza to, że działalność prowadzona poprzez oddział położony w Polsce nie może wykraczać poza przedmiot działalności podmiotu zagranicznego, który ten oddział utworzył.

Wpis do KRS

Podstawą prowadzenia działalności przez zagranicznego przedsiębiorcę w ramach oddziału jest uzyskanie wpisu do rejestru przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym. Konieczne jest ustanowienie osoby upoważnionej w oddziale do reprezentowania zagranicznego przedsiębiorcy w Polsce. Ustawa o SDG nie nakłada obowiązku posiadania przez tę osobę obywatelstwa polskiego ani obowiązku stałego przebywania w Polsce. Należy jednak wskazać jej adres zamieszkania na terytorium Polski oraz dołączyć do dokumentów rejestrowych poświadczony notarialnie wzór podpisu.

Przy rejestracji oddziału w rejestrze przedsiębiorców konieczne jest:

1. złożenie decyzji odpowiedniego organu zagranicznego przedsiębiorcy w sprawie utworzenia oddziału i miejsca jego prowadzenia;

2. jeżeli zagraniczny przedsiębiorca działa na podstawie aktu założycielskiego, umowy lub statutu – złożenie ich odpisów do akt rejestrowych oddziału wraz z uwierzytelnionym tłumaczeniem na język polski;

3. jeżeli zagraniczny przedsiębiorca istnieje lub wykonuje działalność na podstawie wpisu do rejestru – złożenie do akt rejestrowych oddziału odpisu z tego rejestru wraz z uwierzytelnionym tłumaczeniem na język polski.

Gdy przedsiębiorca zagraniczny utworzył w Polsce więcej niż jeden oddział, złożenie dokumentów z pkt 2 i 3 może nastąpić w aktach jednego z oddziałów, z tym że w aktach rejestrowych pozostałych oddziałów należy wskazać ten oddział, w którego aktach złożono wskazane dokumenty, wraz z oznaczeniem sądu, w którym znajdują się akta, i numeru oddziału w rejestrze.

Nazwa oddziału zagranicznego przedsiębiorcy powinna zawierać oryginalną nazwę, pod którą on działa, wraz z przetłumaczoną na język polski formą prawną z dodaniem wyrażenia „oddział w Polsce".

Uwaga na formularz

Zagraniczny przedsiębiorca prowadząc działalność w Polsce poprzez położony tu oddział zobowiązany jest wystąpić o nadanie numeru identyfikacji podatkowej (dalej: NIP). Zgłoszenia dokonuje się na formularzu NIP-2 przeznaczonym dla osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej będących płatnikami lub podatnikami, które nie podlegają wpisowi do rejestru przedsiębiorców lub rejestru stowarzyszeń. Obowiązek rejestracji na formularzu NIP-2, a nie formularzu NIP-8 wynika z tego, że podmiotem, który podlega identyfikacji, nie jest oddział, który jest zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców, ale zagraniczny przedsiębiorca, który go tworzy. I tu dochodzimy do kluczowej różnicy pomiędzy spółką utworzoną przez zagranicznego przedsiębiorcę a oddziałem zagranicznego przedsiębiorcy w Polsce. Oddział nie jest odrębną formą prawną od zagranicznego przedsiębiorstwa, które go utworzyło, w przeciwieństwie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nawet jeżeli jej jedynym udziałowcem jest zagraniczny przedsiębiorca. Zgodnie z art. 5 pkt 4 ustawy o SDG, oddział jest wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie częścią działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza swoją siedzibą lub głównym miejscem prowadzenia działalności. Oznacza to, że oddział jest jedynie wydzieloną organizacyjnie częścią danego przedsiębiorstwa, nieposiadającą odrębności prawnej.

W zgłoszeniu NIP-2 informację o tworzonym w Polsce oddziale należy zamieścić w części D.2 „Dane wyodrębnionej jednostki wewnętrznej". Właściwość miejscową naczelnika urzędu skarbowego, do którego powinno być kierowane zgłoszenie, wyznacza się zgodnie z § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodów z działalności nierezydentów właściwy jest tak zwany duży urząd ustalony według miejsca prowadzenia działalności przez nierezydenta w zależności od województwa, w obrębie którego to miejsce jest położone.

Przykład

Niemiecka spółka GmbH – XYZ GmbH utworzyła w Warszawie oddział, w ramach którego będzie wykonywać działalność na terytorium Polski. Właściwy miejscowo będzie Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego. Nazwa, pod którą oddział będzie funkcjonował w Polsce, powinna zawierać następujące elementy: XYZ GmbH spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce.

II. Opodatkowanie dochodów

Zagraniczny przedsiębiorca prowadzący w Polsce działalność w ramach położonego tu oddziału podlega tzw. ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, a więc jedynie od dochodów, które osiąga na terytorium Polski (art. 3 ust. 2 ustawy o CIT). Podatnikiem CIT nie jest oddział, ale zagraniczny przedsiębiorca prowadzący działalność w ramach oddziału. Jest to konsekwencją omówionego wcześniej zagadnienia braku oddzielnej podmiotowości prawnej oddziału. Stanowisko to potwierdza orzecznictwo, m.in. NSA w wyroku z 18 marca 2011 r. (II FSK 1773/09), zgodnie z którym „(...) Na gruncie u.s.g.d. nie można zatem wywieść odrębności prawnej oddziału od spółki, którego separacja od »centrali« Spółki polega tylko na funkcjonalnym i przestrzennym wydzieleniu składników siły produkcyjnej. Odrębność taka nie przekłada się jednak na odrębność prawną, co wynika z definicji legalnej zawartej w art. 5 pkt 4 u.s.g.d.". W efekcie zeznanie CIT-8 w zakresie dochodów osiąganych na terytorium Polski lub poniesionej stracie w ramach położonego w Polsce oddziału składane jest przez zagranicznego przedsiębiorcę jako podatnika CIT.

Ważne zapisy umów

Ustalając obowiązek opodatkowania dochodów zagranicznego przedsiębiorcy w Polsce konieczne jest „nałożenie" na przepisy ustawy o CIT uregulowań z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisanej pomiędzy Polską a krajem rezydencji podatkowej zagranicznego przedsiębiorcy. Co do zasady, zarówno w rozumieniu ustawy o CIT, jak i umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania utworzony w Polsce oddział zagranicznego przedsiębiorcy stanowi zakład. W celu ustalenia dochodów, które należy przypisać oddziałowi, wprowadza się pewną fikcję prawną, zgodnie z którą oddziałowi należy przypisać takie zyski, które osiągnąłby, gdyby:

- wykonywał taką samą albo podobną działalność,

- w takich samych lub podobnych warunkach,

- jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny od przedsiębiorstwa zagranicznego, którego jest zakładem.

Tak więc oddziałowi należy przypisać takie zyski, które osiągnąłby w warunkach rynkowych działając jako niezależne przedsiębiorstwo. Sposób ustalania zysków zakładu jest zagadnieniem, które nie zostało wprost wskazane w przepisach, ale pewne wytyczne są zawarte w Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD. W praktyce jedną z najczęściej stosowanych metod jest tzw. metoda kosztowa, zgodnie z którą przychód oddziału ustala się na podstawie wartości kosztów stanowiących podstawę do naliczenia marży, jako procent faktycznie poniesionych kosztów. Tak ustalony przychód pomniejszony o koszty uzyskania przychodu jest dochodem podlegającym opodatkowaniu w Polsce.

III. Podatnikiem VAT jest zagraniczny przedsiębiorca

Podatnikiem VAT także nie jest oddział, ale zagraniczny przedsiębiorca działający w Polsce w ramach położonego w Polsce oddziału. W konsekwencji, podmiotem, który podlega rejestracji jako czynny podatnik VAT, jest zagraniczny przedsiębiorca. Ma on obowiązek złożenia formularza rejestracyjnego VAT-R. Jeżeli przed utworzeniem oddziału zagraniczny przedsiębiorca był już zarejestrowany na potrzeby VAT w Polsce, to nie ma konieczności ponownej rejestracji. Wymagane jest jedynie zaktualizowanie informacji o dane dotyczące tworzonego oddziału. Stanowisko to potwierdza bogate orzecznictwo, m.in. wyrok NSA z 12 lutego 2014 r. (I FSK 353/13), zgodnie z którym „(...) oddział zagranicznego przedsiębiorcy nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój oddział w Polsce nie dokonało rejestracji odrębnego podatnika lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa. (...) mimo, iż na terytorium kraju funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego, to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału. W konsekwencji przedsiębiorstwo zagraniczne (posiadające siedzibę na terenie Unii Europejskiej) dokonujące poprzez oddział rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce, posiada status podatnika podatku od wartości dodanej (posiadanego z racji samodzielnego prowadzenia poza Polską działalności gospodarczej) oraz podatnika podatku od towarów i usług (z racji prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium RP)".

Transakcje z jednostką macierzystą

Ponieważ oddział i zagraniczny przedsiębiorca to prawnie ten sam podmiot, transakcje pomiędzy nimi, co do zasady, nie podlegają opodatkowaniu VAT. Wyjątkiem jest przemieszczenie towarów pomiędzy oddziałem i zagranicznym przedsiębiorcą, kiedy dochodzi do przemieszczenia towaru z/do Polski do/z innego kraju członkowskiego. W efekcie takiego przemieszczenia towarów pomiędzy krajami dochodzi do wewnątrzpólnotowego nabycia towarów (dalej: WNT), w kraju do którego towar został przemieszczony, oraz do wewnątrzspólnotowej dostawy towarów (dalej: WDT) w kraju, z którego towary zostały wywiezione. Takie przemieszczenie jest definiowane jako nietransakcyjne przemieszczenie towarów z uwagi na to, że nie wiąże się z transakcją handlową, ale jest przesunięciem towarów w obrębie tego samego podmiotu.

Przykład

Z oddziału zagranicznego przedsiębiorcy działającego w Warszawie do jednostki macierzystej z siedzibą w Niemczech została przemieszczona maszyna produkcyjna. Niemiecka spółka na potrzeby działalności w Polsce zarejestrowana jest jako czynny podatnik VAT. Niemiecka spółka powinna przedstawić tę transakcję jako:

- w Polsce – WDT dokonane z terytorium Polski, posługując się numerem NIP nadanym w Polsce oraz

- w Niemczech – WNT na terytorium Niemiec, posługując się numerem NIP nadanym w Niemczech.

Co z odliczeniem

Kwestią sporną pozostaje prawo zagranicznego przedsiębiorcy do odliczenia VAT naliczonego od zakupów dokonywanych przez jego oddział w Polsce. Przez pewien czas organy i sądy odmawiały prawa do odliczenia VAT. Obecnie większość z nich nie kwestionuje tego prawa. Zgodnie z przywołanym już wyrokiem NSA (I FSK 353/13), brak jest podstaw do odmówienia zagranicznej spółce prawa do odliczenia VAT od nabywanych w Polsce towarów i usług związanych z czynnościami wykonywanymi przez jej polski oddział na rzecz centrali. Zdaniem NSA podatnik, który nie posiada na terenie kraju siedziby działalności gospodarczej, a jedynie oddział, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w kraju siedziby oddziału z tytułu zakupów dokonywanych przez ten oddział, pozostających w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami, a oddział dokonuje jednocześnie na terenie kraju transakcji opodatkowanych. Prawo to wynika z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jeżeli:

- importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju;

- kwoty te mogłyby być odliczone gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju;

- podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Na podstawie przywołanego przepisu zagraniczny przedsiębiorca ma prawo do odliczenia VAT nie tylko wtedy, gdy dana sprzedaż podlega rozliczeniu w Polsce, ale również wtedy, gdy VAT naliczony od zakupów dokonywanych w Polsce ma związek z działalnością gospodarczą wykonywaną i rozliczaną za granicą.

IV. Płatnik PIT

W odróżnieniu od uregulowań CIT i VAT, oddział jest odrębnym od zagranicznego przedsiębiorstwa płatnikiem składek ZUS oraz PIT. Zatrudniając pracowników oddział zobowiązany jest do wystąpienia o nadanie numeru NIP, którym będzie się posługiwał w rozliczeniach ZUS i PIT.

V. Księgi rachunkowe

Ustawa o SGD w art. 90 pkt 2 wprost wskazuje na obowiązek prowadzenia ksiąg oddziału oddzielnie od ksiąg zagranicznego przedsiębiorcy, w języku polskim i zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości (dalej: uor). Osobą odpowiedzialną za prowadzenie ksiąg oddziału jest kierownik, czyli osoba reprezentująca zagranicznego przedsiębiorcę w oddziale.

Cechą charakterystyczną dla ksiąg oddziału jest istnienie konta „Fundusz wydzielony", który pełni funkcję funduszu własnego. W korespondencji z tym kontem księgowane są wszelkie przekazania od jednostki macierzystej takie jak transfer środków pieniężnych, środków trwałych, towarów. Innymi słowy, saldo konta „Fundusz wydzielony" odzwierciedla wartość majątku zagranicznego przedsiębiorcy wydzielonego na potrzeby prowadzenia oddziału w Polsce.

Konsekwencją prowadzenia w Polsce ksiąg przez oddział jest obowiązek sporządzania sprawozdania finansowego zgodnie z przepisami uor. Co do zasady, sprawozdanie finansowe oddziału nie podlega zatwierdzeniu. Uważa się, że sprawozdanie oddziału zostało zatwierdzone, jeżeli zatwierdzone zostało sprawozdanie finansowe zagranicznego przedsiębiorcy, które obejmuje sprawozdanie finansowe tego oddziału. Sprawozdanie należy jednak złożyć we właściwym rejestrze sądowym.

Zagraniczne podmioty, decydując się na prowadzenie działalności w Polsce, najczęściej wybierają jedną z dwóch form jej prowadzenia:

- utworzenie w Polsce spółki zależnej – najczęściej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tzw. spółki córki;

Pozostało 98% artykułu
2 / 3
artykułów
Czytaj dalej. Kup teraz
Prawo karne
Przeszukanie u posła Mejzy. Policja znalazła nieujawniony gabinet
Prawo dla Ciebie
Nowe prawo dla dronów: znikają loty "rekreacyjne i sportowe"
Edukacja i wychowanie
Afera w Collegium Humanum. Wykładowca: w Polsce nie ma drugiej takiej „drukarni”
Edukacja i wychowanie
Rozporządzenie o likwidacji zadań domowych niezgodne z Konstytucją?
Praca, Emerytury i renty
Są nowe tablice GUS o długości trwania życia. Emerytury będą niższe