Jak zlikwidować ujemny kapitał w spółce

aktualizacja: 04.01.2016, 10:51
Foto: www.sxc.hu

Gdy wartość zobowiązań przewyższy w danej firmie wartość aktywów, jest to przesłanka do ogłoszenia jej upadłości. W takim przypadku konieczne jest podjęcie działań naprawczych, przy uwzględnieniu ich skutków podatkowych.

REDAKCJA POLECA
07.09.2016
Pokrycie strat szpitala z PCC
05.07.2016
Gdy wartość nieruchomości jest różna, należy stosować dopłatę
04.07.2016
Zaległości spółek osobowych w VAT i akcyzie: odpowiedzialność wspólników
06.06.2016
CIT: Konwersja pożyczki nie powiększa kapitału własnego spółki
09.05.2016
Umorzone zobowiązanie bez dokumentacji podatkowej
29.04.2016
Kiedy wierzyciel zaskarży uchwałę zgromadzenia wspólników spółki
27.04.2016
Konsekwencje ujemnego kapitału w bilansie spółki
20.04.2016
Ogłoszenie upadłości dłużnika, a koszty w CIT - wyrok WSA
24.02.2016
Od czego zależy sposób wyceny kupionych akcji
24.02.2016
Fiskus nie miał prawa ograniczać kosztów podatkowych od umów pożyczek zawartych przed 1 stycznia 2005 r.
10.02.2016
Fiskus ignoruje uchwałę sądu o podwyższaniu kapitału
10.02.2016
Spłata odsetek z góry to szybsze ujęcie kosztów
05.02.2016
Upadłość nie musi kończyć się likwidacją
20.01.2016
Wkład niepieniężny a opodatkowanie przychodu
14.01.2016
Egzekucji zobowiązania podatkowego można się sprzeciwić
04.11.2015
Księgi rachunkowe oddziału spółki - jak prowadzić
13.05.2015
Nowe prawo restrukturyzacyjne zmienia regulacje upadłościowe
06.10.2010
Nie ma podatku od przeniesienia udziałów lub rzeczy
14.05.2009
Jak zlikwidować ujemny kapitał w spółce?
kancelarierp.pl
Stwórz swoją umowę - szybko i profesjonalnie!

W gospodarce wolnorynkowej bankructwa przedsiębiorstw nikogo nie dziwią.

Obecnie niewypłacalność jest główną przyczyną wszczęcia postępowania upadłościowego. Upadłość zachodzi wtedy, gdy spółka nie jest w stanie zaspokoić w całości swoich wierzycieli z posiadanego majątku.

Kapitały jako miernik wypłacalności

Miernikiem wypłacalności jest kapitał własny spółki określany inaczej jako aktywa netto. Są to aktywa jednostki pomniejszone o zobowiązania, odpowiadające wartościowo kapitałowi (funduszowi) własnemu. W momencie, gdy wartość zobowiązań przewyższy wartość aktywów, spółka wykaże ujemny kapitał własny.

AKTYWA NETTO = AKTYWA – ZOBOWIĄZANIA = KAPITAŁY WŁASNE

Przykład

Z bilansu spółki wynika, że suma aktywów wynosi 12 mln zł, natomiast zobowiązania 15 mln zł. Zatem ujemny kapitał własny wynosi 3 mln zł.

Zgodnie z art. 233 § 1 kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.), jeżeli bilans wykaże stratę przewyższającą sumę kapitałów zapasowego i rezerwowych oraz połowę kapitału zakładowego, to zarząd jest obowiązany niezwłocznie zwołać zgromadzenie wspólników w celu powzięcia uchwały dotyczącej dalszego istnienia spółki. Może się wtedy okazać, że konieczne będzie złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Ustanawiając takie regulacje, ustawodawca wyszedł z założenia, że spółka powinna zachować zdolność do spłaty zobowiązań poprzez środki uzyskane z likwidacji.

Odpowiedzialność wspólników i członków zarządu

Jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, to członkowie zarządu odpowiadają solidarnie za jej zobowiązania. Członek zarządu może się jednak uwolnić od tej odpowiedzialności, jeśli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości oraz że niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy albo że pomimo niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcia postępowania układowego wierzyciel nie poniósł szkody (art. 299 k.s.h).

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje także zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz inne zaległości traktowane na równi z zaległością podatkową, powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Od 2016 roku za zobowiązania podatkowe powstałe po likwidacji spółki, za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał po likwidacji spółki (...) odpowiadają osoby pełniące obowiązki członka zarządu w momencie likwidacji spółki. (art. 116 ordynacji podatkowej).

Konsekwencje niezłożenia wniosku na czas

Wobec osoby, która będąc do tego zobowiązana, ze swojej winy na czas nie złożyła wniosku o upadłość, może zostać orzeczony zakaz prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek. Zakaz może też dotyczyć pełnienia funkcji: członka rady nadzorczej, reprezentanta lub pełnomocnika w spółce handlowej, przedsiębiorstwie państwowym, spółdzielni, fundacji bądź stowarzyszeniu. Sąd może również orzec pozbawienie prawa do prowadzenia działalności i pełnienia określonych funkcji na okres od trzech do pięciu lat.

Przy orzekaniu zakazu sąd ma obowiązek wziąć pod uwagę stopień winy oraz skutki podejmowanych działań, w szczególności obniżenie wartości ekonomicznej przedsiębiorstwa upadłego i rozmiar pokrzywdzenia wierzycieli. Nie orzeka się zakazu, jeżeli postępowanie w tej sprawie nie zostało wszczęte w terminie roku od dnia umorzenia lub zakończenia postępowania upadłościowego albo oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Gdy wniosek o ogłoszenie upadłości nie został zgłoszony w terminie trzech lat od dnia, w którym taki wniosek należało złożyć, wówczas takiego zakazu się nie orzeka (art. 373–377 prawa upadłościowego i naprawczego).

Dodatkowo, jeśli członek zarządu spółki albo likwidator nie zgłasza wniosku o upadłość spółki handlowej pomimo powstania warunków uzasadniających według przepisów upadłość spółki, to podlega grzywnie, karze ograniczenia wolności albo pozbawienia wolności do roku (art. 586 k.s.h).

Ujemny kapitał własny można zlikwidować m.in. poprzez podwyższenie kapitału zakładowego, dopłaty, umorzenie wierzytelności wspólnika czy ujawnienie cichych rezerw. Podejmowana decyzja w tym zakresie powinna uwzględniać konsekwencje podatkowe.

Podwyższenie kapitału zakładowego

Najprostszym sposobem likwidacji ujemnego kapitału jest podwyższenie kapitału zakładowego lub wniesienie dopłat. Co do zasady spółka otrzymuje środki np. w postaci pieniędzy czy składników rzeczowych. W związku z tym zobowiązana jest do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC) w wysokości 0,5 proc. oraz ewentualnych kosztów opłat notarialnych czy sądowych. Istnieje także możliwość zwolnienia z tego podatku na podstawie art. 9 pkt 11 ustawy o PCC.

Przykład

W spółce X wartość aktywów netto jest ujemna i wynosi 10 mln zł. Zarząd spółki podjął decyzję o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki o taką kwotę. Podatek od czynności cywilnoprawnych wyniesie 10 mln zł x 0,5 proc. = 50 000 zł.

Zwolnienie z długu

Kolejny sposób likwidacji ujemnego kapitału to zwolnienie dłużnika z długu. Zgodnie z art. 508 kodeksu cywilnego zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Powinno to nastąpić poprzez złożenie stosownego oświadczenia. Wszelkie kwestie najlepiej jest uregulować poprzez odpowiednie zapisy, np. porozumienie zawarte w tym zakresie.

Zwolnienie z długu powoduje powstanie przychodu po stronie dłużnika (spółki) na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Przepis ten wskazuje, że przychodami są w szczególności umorzone lub przedawnione zobowiązania, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek/kredytów (z pewnymi wyjątkami).

Przykład

Dług wynosi 50 000 zł, z czego odsetki wynoszą 5000 zł. Wierzyciel umarza w całości tylko odsetki. Dłużnik będzie zobowiązany do zapłaty podatku w wysokości 950 zł (5000 zł x 19 proc.).

Ujawnienie cichych rezerw

Ujemny kapitał własny można zlikwidować m.in. poprzez ujawnienie cichych rezerw. Ciche rezerwy występują, gdy składniki majątkowe zostaną wycenione i ujęte w bilansie w zaniżonej wartości. Ma to miejsce wtedy, gdy:

- składniki aktywów zostaną wycenione poniżej ich wartości rzeczywistej,

- składniki pasywów zostaną wycenione powyżej ich wartości rzeczywistej.

Ciche rezerwy nie pojawiają się w sprawozdaniu finansowym. To część nigdzie niewykazanego majątku. Możliwe są dwie drogi opodatkowania cichych rezerw: w momencie ujawnienia ich w bilansie lub sprzedaży składnika majątku. Ujawnienie cichych rezerw nie stanowi realnego przysporzenia majątkowego (służy raczej celom wyceny).

Konwersja wierzytelności na kapitał zakładowy

Konwersja wierzytelności na kapitał zakładowy polega na zamianie wierzytelności przysługujących udziałowcom na udziały w kapitale zakładowym. W praktyce można się spotkać z następującymi jej formami:

- konwersja wierzytelności w formie pieniężnej – następuje poprzez podniesienie kapitału zakładowego i objęcie przez wspólnika nowo utworzonych udziałów w zamian za wkład pieniężny; powstaje wtedy roszczenie spółki wobec wspólnika o opłacenie udziałów, które zostanie potrącone z roszczeniem, które posiada wspólnik względem spółki (z innego tytułu).

Przykład

Spółka K o kapitale zakładowym 50 000 zł posiada zobowiązanie wobec udziałowca J w wysokości 65 000 zł. Spółka postanawia podwyższyć kapitał zakładowy do 115 000 zł. Udziałowiec J obejmie udziały w podniesionym kapitale zakładowym. Po stronie wspólnika powstanie zobowiązanie wobec spółki na kwotę 65 000 zł. Następnie dochodzi do potrącenia wzajemnych wierzytelności pomiędzy spółką K a jej wspólnikiem.

- konwersja wierzytelności w formie niepieniężnej – następuje wniesienie wierzytelności przez udziałowca tytułem wkładu niepieniężnego (aportu), poprzez podjęcie uchwały o podwyższeniu kapitału, a udziały w tym kapitale zostaną pokryte wierzytelnością wspólnika wobec spółki, w wyniku czego wzajemne roszczenia zostaną ze sobą potrącone.

W ostatnim czasie zmianie uległa linia orzecznicza dotycząca skutków podatkowych konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy.

Niekorzystne stanowisko NSA

NSA w wyroku z 25 marca 2015 r. (II FSK 349/13) orzekł, że konwersja wierzytelności na udziały w kapitale zakładowym spółki z o.o. każdorazowo stanowi wniesienie wkładu niepieniężnego. Oznacza to tym samym, że gdy mamy przykładowo do czynienia z konwersją wierzytelności z tytułu pożyczki na kapitał, to jest to zamiana wierzytelności na inne prawo majątkowe.

Idąc dalej, konwersja wierzytelności na kapitał zakładowy będzie traktowana jako wkład niepieniężny. Jest to rozstrzygnięcie niekorzystne dla podatników ze względu na skutki podatkowe. Konsekwencje te należy rozdzielić na konsekwencje podatkowe powstałe po stronie:

- dłużnika (spółki),

- wierzyciela (udziałowca).

Skutki podatkowe po stronie dłużnika: zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego. Otrzymane przez spółkę środki przeznaczone na powiększenie kapitału zakładowego są zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym. Odnosi się to także do podwyższenia kapitału w wyniku konwersji.

Skutki podatkowe po stronie wierzyciela: zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 CIT (odpowiednio art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT) przychodem jest nominalna wartość udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Koszty uzyskania przychodu ustalane są przez udziałowca na podstawie art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o CIT w wysokości faktycznie poniesionych wydatków na nabycie. Tak uzyskany dochód (przychód – koszt) podlega opodatkowaniu stawką 19 proc. Obowiązek podatkowy powstanie w momencie wpisu podwyższenia kapitału w KRS (art. 12 ust. 1b ustawy o CIT).

Autorka jest konsultantką podatkową w kancelarii Głowacki i Wspólnicy

podstawa prawna: ustawa z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. DzU z 2015 r., poz. 613 ze zm.)

podstawa prawna: ustawa z 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn. DzU z 2015 r., poz. 233 ze zm.)

podstawa prawna: ustawa z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. DzU z 2015 r., poz. 626 ze zm.)

podstawa prawna: ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2014 r., poz. 851 ze zm.)

Kiedy przedsiębiorca jest niewypłacalny albo zagrożony niewypłacalnością

Ustawa z 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze definiuje pojęcie niewypłacalności dłużnika. Według art. 11 tej ustawy dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych oraz gdy zobowiązania przekroczą wartość majątku, nawet wtedy, gdy zobowiązania są na bieżąco spłacane.

Z kolei, zgodnie z art. 492 ust. 2 prawa upadłościowego przedsiębiorca jest zagrożony niewypłacalnością, jeżeli pomimo wykonywania swoich zobowiązań, według rozsądnej oceny jego sytuacji ekonomicznej jest oczywiste, że w niedługim czasie stanie się niewypłacalny.

Fiskus o opodatkowaniu dopłat

„Na mocy art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach – wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Przepisami, o których mowa w powyższym artykule, są unormowania art. 177–179 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (...)

Stosownie do art. 177 § 1 ustawy – Kodeks spółek handlowych umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Jak stanowi § 2 ww. przepisu, dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów.

Z kolei wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179 (art. 178 § 1 ww. ustawy).

W myśl art. 179 § 1 wskazanej ustawy dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym.

Powyższe regulacje wskazują zatem na szczególny charakter dopłat, jako jednego ze sposobów pozyskiwania kapitału przez spółkę.

Dopłata stanowi specyficzny rodzaj świadczenia pieniężnego ze strony wspólników na rzecz spółki, podlegającego regulacji kodeksu spółek handlowych. Instytucja dopłat jest czymś pośrednim między wpłatą na udziały w kapitale zakładowym a zwykłą pożyczką, określoną w doktrynie mianem wewnętrznej, dotyczącej tylko wspólników, przymusowej pożyczki zaciąganej przez spółkę wobec wspólników. Dopłaty służą powiększeniu majątku spółki w celu zwiększenia efektywności jej działania. Mogą być wnoszone na realizację różnych celów, np. na pokrycie strat wykazanych w sprawozdaniu finansowym, w zamiarze realizacji określonego przedsięwzięcia inwestycyjnego, spłaty długu, zakupu nieruchomości na cele spółkowe czy współfinansowania akcji promującej określone dobro społeczne. Kodeks spółek handlowych nie zawiera »listy celów«, na które może być przeznaczona dopłata.

Jednocześnie wskazać należy, iż dopłaty ze swej istoty nie stanowią wkładu wspólnika do spółki na pokrycie jego udziałów, tak więc nie powodują one zwiększenia udziału wspólnika w spółce. W konsekwencji dopłaty nie są formą podwyższenia kapitału zakładowego spółki, aczkolwiek niewątpliwie powodują zwiększenie jej majątku.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, iż dopłaty wnoszone do spółki nie stanowią jej przychodu podatkowego wyłącznie wówczas, gdy są wniesione w trybie i na zasadach określonych w ustawie – Kodeks spółek handlowych.

(...) Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dopłaty wniesione do spółki nie będą stanowiły jej przychodu podatkowego i jako takie nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych" (interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 czerwca 2013 r., ILPB3/423-173/13-6/EK).

Komentarz dnia
Żródło: Rzeczpospolita

Żadna część jak i całość utworów zawartych w dzienniku nie może być powielana i rozpowszechniana lub dalej rozpowszechniana w jakiejkolwiek formie i w jakikolwiek sposób (w tym także elektroniczny lub mechaniczny lub inny albo na wszelkich polach eksploatacji) włącznie z kopiowaniem, szeroko pojętę digitalizację, fotokopiowaniem lub kopiowaniem, w tym także zamieszczaniem w Internecie - bez pisemnej zgody Gremi Media. Jakiekolwiek użycie lub wykorzystanie utworów w całości lub w części bez zgody Gremi Media lub autorów z naruszeniem prawa jest zabronione pod groźbą kary i może być ścigane prawnie.

Rozpowszechnianie niniejszego artykułu możliwe jest tylko i wyłącznie zgodnie z postanowieniami "Regulaminu korzystania z artykułów prasowych". Formularz zamówienia można pobrać na stronie www.rp.pl/licencja.

POLECAMY

KOMENTARZE